УЧЕТ АРЕНДЫ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
НОРМАТИВНАЯ БАЗА Гражданский кодекс (гл. 34 аренда) ФЗ от 29 октября 1998 № 164 -ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (ред. от 08. 05. 2010) ПБУ 6/01 "Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ" (утв. Банком России 16. 07. 2012 N 385 -П) (ред. от 26. 09. 2012) (Зарегистрировано в Минюсте России 03. 09. 2012 N 25350) Глава 8. Учет аренды основных средств. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05. 08. 2000 N 117 -ФЗ (ред. от 02. 10. 2012) Приказ Росавтодора от 21. 01. 2000 N 16 "Об утверждении Методических указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» .
ВИДЫ АРЕНДЫ. В зависимости от сроков аренды имущества различают: долгосрочную аренду (лизинг) – на срок не более трех лет; среднесрочную (хайринг) – на период от одного до трех лет; краткосрочную (рентинг, чартер) - на срок до одного года. По условиям предоставления существует : Текущая Долгосрочная Финансовая аренда (лизинг).
Лизинг, или финансовая аренда - приобретение арендодателем по заказу арендатора отдельных объектов основных средств как с правом выкупа, так и без. Хайринг - форма лизинга, среднесрочная аренда машин и оборудования без передачи права собственности на арендуемое имущество арендатору. Рентинг - краткосрочная аренда имущества без права его последующего приобретения арендатором. Текущая аренда предполагает сдачу арендодателем своего имущества на определенный срок арендатору с обязательным возвратом. В арендный период права и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арендатору переходит лишь право владения имуществом.
При лизинге возможно два варианта: арендодатель приходует их на свой баланс; арендодатель передает объект на баланс арендатора. По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
В соответствии со статьей 606 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Чтобы сдать в аренду помещения, организация должна либо иметь свидетельство о праве собственности, либо получить разрешение соответствующего органа Госкомимущества РФ или иного собственника на сдачу помещений в субаренду. В противном случае сдача помещения в субаренду организацией, не являющейся собственником имущества, может быть признана не действительной, а сумма полученной арендной платы изъята в бюджет.
Договор аренды недвижимого имущества оформляется в письменной форме и согласно статьям 609 и 651 подлежит государственной регистрации, если срок договора превышает один год. Статьей 614 ГК РФ установлено, что порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. Если в договоре аренды условия о размере арендной платы отсутствуют, то он считается незаконченным (статья 654 ГК РФ).
НА ЧЬЕМ БАЛАНСЕ «ГРУЗ» ? В МСФО ответ на этот вопрос однозначен: учитывать нужно на балансе арендатора, поскольку именно ему переходят основные риски и выгоды по арендованному имуществу. В соответствии с российским законодательством (см. п. 1 ст. 31 Закона «О финансовой аренде (лизинге)» ) вопрос, у кого отражается арендуемое имущество, решается сторонами в договоре. Поэтому, чтобы при трансформации отчетности было меньше проблем, необходимо определить, является ли аренда финансовой с точки зрения МСФО (то есть переходят ли основные экономические риски и выгоды при передаче имущества в аренду арендатору). И если ответ на этот вопрос – положительный, то целесообразно указать в договоре, что имущество будет отражаться на балансе арендатора.
Условия по содержанию арендованного имущества регулируются ст. 616 ГК РФ. В частности: 1) арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды (п. 1 ст. 616 ГК РФ); 2) арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды (п. 2 ст. 616 ГК РФ). Исходя из выше изложенного, по умолчанию: • расходы на капитальный ремонт арендованного имущества несет арендодатель; • расходы на текущий ремонт и иные расходы по содержанию арендованного имущества – арендатор.
Но договором аренды может быть предусмотрено иное. Например: • обязанность по проведению капитального ремонта арендованного имущества возложить на арендатора, • арендодатель освобожден от несения расходов по содержанию арендованного имущества. В этом случае все расходы по содержанию арендованного имущества (включая расходы на капитальный ремонт) будет нести арендатор. Расходы по содержанию арендованного имущества будет нести и, соответственно, отражать в учете арендатор или арендодатель при наличии этих обязанностей.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РАСХОДОВ У АРЕНДОДАТЕЛЯ При наличии обязанностей у арендодателя расходы по содержанию арендованного имущества (в т. ч. расходы на капитальный ремонт) в бухгалтерском учете отражаются: • в составе расходов по обычным видам деятельности – если предметом деятельности арендодателя является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды; • в составе прочих расходов – если не соблюдается условие относительно предмета деятельности, указанного в предыдущем абзаце. Данные правила изложены в п. 5 и 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (Приказ Минфина РФ № 33 н от 06. 05. 99).
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета: • расходы по обычным видам деятельности отражаются на балансовых счетах раздела 3 «Затраты на производство» (например, на счете 20 «Основное производство» ); • прочие расходы отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие расходы» ). Предмет деятельности арендодателя может быть определен: • как из видов экономической деятельности, указанных в учредительных документах, • так исходя из экономической сущности осуществляемых операций. Также может быть использован уровень существенности получаемых доходов от аренды.
«Входной» НДС, выделяемый со стоимости произведенных расходов: • учитывается в стоимости приобретенных услуг в соответствии с п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ – если арендная плата не облагается НДС (например, если арендодатель находится на упрощенной системе налогообложения); • предъявляется к вычету – если арендная плата облагается НДС и соблюдаются иные условия для принятия НДС к вычету (ст. 171 и 172 НК РФ).
АРЕНДАТОРА При наличии соответствующих обязанностей производимые расходы по содержанию арендованного имущества арендатор будет классифицировать в бухгалтерском учете в зависимости от цели использования арендованного имущества. Расходы по содержанию будут учитываться арендатором согласно соответствующим положениям по бухгалтерскому учету и Плану счетов. Выделяемый со стоимости приобретенных расходов «входной» НДС принимается к вычету, если арендованное имущество используется в облагаемых НДС операциях и при соблюдении иных условий, указанных в ст. 171 и 172 НК РФ. В противном случае – учитывается в стоимости соответствующих расходов.
Так, можно привести 4 наиболее распространенные цели использования арендованного имущества у арендатора: 1. Создание внеоборотного актива (объекта основных средств, нематериального актива) - счет учета расходов 08 «Вложения во внеоборотные активы» . 2. Производство продукции, выполнение работ или оказание услуг - счета учета расходов 20 «Основное производство» и 25 «Общепроизводственные расходы» . 3. Управление организацией - счет учета расходов 26 «Общехозяйственные расходы» 4. Непроизводственная - счет учета расходов 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие расходы» ). Цель использования арендованного имущества определяется исходя из осуществляемых арендатором операций с арендованным имуществом.
УСТАНОВЛЕНИЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ Арендная плата устанавливается в договоре аренды в соответствии с п. 2 ст. 614 ГК РФ. Данное положение не налагает ограничений по формам арендной платы, допуская сочетание указанных в этом пункте форм. Т. е. стороны договора аренды могут предусмотреть в отношении арендованного имущества или отдельных его составных частей любой размер арендной платы или порядок ее определения. Например, как указанную в разделе «Возмещение понесенных арендодателем расходов на коммунальные услуги» настоящей статьи, сумму постоянной части и переменной части (в сумме потребленных коммунальных и иных услуг).
При этом арендная плата может вноситься периодически или единовременно. Допускается уплата арендной платы неденежными средствами. Арендная плата может быть изменена по соглашению сторон в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 614 ГК РФ. Пункт 4 ст. 614 ГК РФ предоставляет право арендатору уменьшение размера арендной платы, если в силу обстоятельств, за которые он не отвечает, существенно ухудшились: • условия пользования имуществом; • состояние имущества.
АРЕНДОДАТЕЛЯ Арендная плата отражается у арендодателя в бухгалтерском учете в соответствии с п. п. 5 и 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и Планом счетов: • в составе доходов (выручки от продаж) от обычных видов деятельности – записями Дт62 – Кт90 – если аренда для арендодателя является предметом его деятельности; Если арендная плата облагается НДС, то также в бухгалтерском учете отражаются записи по начислению этого налога (Дт90 - Кт68). • в составе прочих доходов – записями Дт62 - Кт91 – в противном случае. Относительно порядка определения предмета деятельности описано в разделе «Бухгалтерский учет расходов у арендодателя» настоящей статьи. Если арендная плата облагается НДС, то также в бухгалтерском учете отражаются записи по начислению этого налога (Дт91 - Кт68).
В налоговом учете доходы в виде арендной платы без учета НДС квалифицируется в соответствии с п. 4 ст. 250 НК РФ: • в составе доходов от реализации; • в составе внереализационных доходов – если они не отнесены к первой категории. При этом НК РФ не отвечает вопрос, по какому принципу относить доходы от аренды в соответствующую категорию. Арендная плата учитывается: • при наличии систематичности – в доходах от реализации; • при ее отсутствии – во внереализационных доходах. В такой ситуации как доходы от аренды, так и расходы по содержанию арендованного имущества (включая амортизацию) будут группироваться одинаково: • либо в доходах от реализации и расходах, связанных с производством и реализацией; • либо во внереализационных доходах и расходах.
ОСНОВНЫМ СРЕДСТВАМ, ПЕРЕДАННЫМ В АРЕНДУ По общему правилу имущество, переданное в аренду, продолжает числиться на балансе арендодателя, поэтому и амортизационные отчисления начисляет арендодатель. Порядок отражения сумм начисленной амортизации так же зависит от того, является ли предоставление активов в аренду предметом деятельности организации. Если арендодатель учет поступившей арендной платы ведет на счете 90 «Продажи» , то есть учитывает арендную плату в составе выручки от реализации продукции (работ, услуг), то суммы амортизации отражаются по дебету счетов учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств» .
Если арендодатель суммы поступившей арендной платы учитывает на счете 91 «Прочие доходы и расходы» , то есть арендная плата отражается в составе прочих доходов, суммы начисленной амортизации отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» . В соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению организация-арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по основным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы (если арендная плата формирует прочие доходы). Аналитический учет по счету 02 следует вести по отдельным инвентарным объектам основных средств, при этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации основных средств, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.
Расходы на содержание имущества, переданного в аренду, на основании статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации включаются в состав прочих расходов, если аренда не является предметом деятельности. Для организаций, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование свое имущество, расходы, связанные с содержанием этого имущества, будут считаться расходами, связанными с этой деятельностью, то есть расходами, связанными с производством продукции, работ, услуг.
Пример. Предприятие на условиях текущей аренды ежемесячно уплачивает арендную плату 500 000 руб. (с учетом НДС – 590 000 руб. ). Эта операция будет отражена следующими записями: 1) дебет счета 20 – 500 000 руб. , дебет счета 19 -5 – 90 000 руб. кредит счета 76 -3 – 590 000 руб. ; Включение в издержки производства арендной платы. 2) дебет субсчета 76 -3 кредит счета 51 – 590 000 руб. Перечисление арендной платы.
УЧЕТ ТЕКУЩЕЙ АРЕНДЫ У АРЕНДОДАТЕЛЯ Переданы в аренду собственные основные средства Д 01 A К 01 Начислена задолженность по арендной плате Д 76 А К 90, 91, 98 Начислена амортизация, переданного в аренду имущества Д 20, 91 К 02 Начислен НДС Д 90, 91 К 68 Получена арендная плата от арендатора Д 51 К 76 А Учтены затраты на капитальный ремонт переданного имущества, произведенные: a) Арендодателем Д 20, 91 К 10, 70, 69, 23, 60 б) Арендатором Д 20, 26 К 76 А Возвращено ранее переданное в аренду имущество Д 01 К 01 А
УЧЕТ ТЕКУЩЕЙ АРЕНДЫ У АРЕНДАТОРА Получено арендованное имущество Д 001 Начислена арендная плата Д 20 К 76 А Перечислена арендная плата арендодателю Д 76 А К 51 Учтены расходы на ремонт арендованного имущества, произведенные: a) Арендодателем Д 76 К 23, 60 б) Арендатором Д 20, 26 К 76 А Возвращено арендованное имущество К 001
СПАСИБО ЗА ВНИМАНИЕ
Скачать презентацию УЧЕТ АРЕНДЫ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ НОРМАТИВНАЯ БАЗА Гражданский
УЧЕТ АРЕНДЫ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ.ppt