Теория бухгалтерского учета Исторический обзор важнейших этапов развития бухгалтерского учета
Когда возникла бухгалтерия ? 6000 лет тому назад, в тот момент, когда началась целенаправленная регистрация фактов хозяйственной жизни 500 лет тому назад, когда вышла книга Луки Пачоли и началось описательное осмысление учета 100 лет тому назад, когда появились первые теоретические конструкции
Три разных обобщения того, что такое бухгалтерия. 6000 лет тому назад, учет возник как практическая деятельность, как счетоводство, как средство понимания хозяйственного процесса, как его язык; 500 лет — как предмет литературного обсуждения, как часть литературного языка 100 лет он существует как самостоятельная наука — счетоведение, как средство понимания учета, как язык счетоводства.
Известный философ Оскар Шпенглер (1880 -1936) считал что современная цивилизация возникла благодаря усилиям трех великих людей Христофор Колумб (1451 -1506)
Известный философ Оскар Шпенглер (1880 -1936) считал что современная цивилизация возникла благодаря усилиям трех великих людей Николай Коперник (1473 -1543)
Лука Пачоли (1445 -1517).
В развитии бухгалтерского дела можно выделить пять основных периодов. Для первого периода (с момента возникновения товарно-денежных отношений до конца XVII века) было характерно: — появление различных способов регистрации фактов хозяйственной жизни в учетных регистрах (журналах, ведомостях и т. д. ) в виде систематических и хронологических записей; — мануфактурное производство; — сосуществование натурального обмена и товарно-денежных отношений. Венцом периода становления бухгалтерского дела стало широкое использование метода двойной записи. С середины XIII до середины XIX веков двойная бухгалтерия распространялась по различным отраслям хозяйственной деятельности и различным странам.
Решающим моментом в успехах двойной бухгалтерии был выход в 1494 г. книги Луки Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учение о пропорциях и отношениях» , трактат которой «Трактат о счетах и записях» содержит подробное описание применения двойной бухгалтерии.
Кто в делах своих не умеет быть хорошим бухгалтером, тот будет бродить как слепой в потемках наугад, и не миновать ему больших убытков. Имея это в виду, ты должен употребить все усилия, чтобы путем старательного размышления сделаться хорошим бухгалтером, для чего тебе в настоящем сочинении с подобающей точностью даны все нужные наставления. Лука Пачоли
В 1869 году члены Миланской академии счетоводов попросили профессора математики Лючини выступить с лекцией по истории бухгалтерского учета. Готовясь к выступлению, Лючини случайно обнаружил старинную книгу, написанную неким Лукой Пачоли. Один из ее разделов, называвшийся "Трактат о счетах и записях", был посвящен применению математики в коммерции. Среди прочего здесь излагался принцип двойной записи, который теперь применяется во всех без исключения системах бухгалтерского учета (на самом примитивном уровне этот принцип можно описать так: первая запись - откуда взялись деньги, вторая - куда они делись). Неудивительно, что историки тут же принялись по крупицам восстанавливать биографию "отца современной бухгалтерии".
Родился Лука Пачоли в 1445 году в итальянском городке Борго-Сан-Сеполькро. В детстве он помогал вести деловые записи местному купцу Фолько де Бельфольчи, а также учился в мастерской художника и математика Пьеро делла Франческа. Когда Луке исполнилось девятнадцать, он переехал в Венецию, где стал помощником купца Антонио де Ромпиази.
В свободное от работы время Пачоли обучал сыновей де Ромпиази счетоводству и в 1470 году написал для них свою первую книгу - учебник по коммерческой математике. В 1472 году, приняв францисканский обет бедности, Пачоли под именем фра Лука ди Борго-Сан-Сеполькро вернулся в родной город и начал работу над книгой "Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях", составной частью которой и был "Трактат о счетах и записях". Умер Пачоли в родном городе. Точная дата его смерти - 19 июня 1517 года - была установлена лишь в XX веке. К середине XIX века о Пачоли забыли и вспомнили лишь благодаря находке 1869 года. Но одни исследователи посчитали его "Трактат о счетах и записях" подделкой, другие обвиняли в плагиате (по их мнению, Пачоли включил в "Сумму" более раннюю работу неизвестного автора).
русский историк M. И. ГОЛЕНИЩЕВКУТУЗОВ утверждал, что первое описание двойной записи содержится в книге Бенедетто КОТРУЛЬИ "О торговле и совершенном купце", написанной в 1458 году, но впервые опубликованной лишь в 1573 -м. По мнению ГОЛЕНИЩЕВА-КУТУЗОВА, настоящее имя настоящего "отца современной бухгалтерии" - Бенко КОТРУЛЬЕВИЧ, что указывает на его славянское происхождение. Поэтому книга Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтерского учета.
Лука Пачоли сформулировал две цели учета: 1) получение информации о состоянии дел, ибо учет следует вести так, «чтобы можно было без задержки получать всякие сведения, как относительно долгов, так и требований» ; 2) исчисление финансового результата, ибо «цель купца состоит в том, чтобы приобрести дозволенно соответственную выгоду для своего содержания» . Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи.
В трактате заложены два основных положения, получивших название постулатов Пачоли: 1. Сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов. 2. Сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же системы счетов. Книга Луки Пачоли оказала огромное влияние на всё последующее развитие учетной мысли, а способ двойной записи не потерял своего значения и поныне. Развитию бухгалтерии во многом способствовало и великое изобретение XV столетия - книгопечатание, благодаря которому то, что ранее было достоянием избранных, стало доступным для многих. Бухгалтерское дело на первом этапе еще не рассматривается как отдельная наука, а курс «Счетоводство» включен отдельным разделом в математику.
Анализ двойной записи не будет полным, если не отметить причины возникновения термина «двойная запись» . Он возник позже метода учета. В первой книге по двойной бухгалтерии Луки Пачоли (1494 г. ) словосочетание «двойная запись» отсутствует. Впервые оно упоминается в трудах Д. А. Тальенте (1525 г. ), но всеобщее распространение получает благодаря Пиетро Паоло Скали (1755 г. ). В любом случае родина современной бухгалтерии Италия. Использование принципа двойной записи можно обнаружить в торговых книгах итальянских купцов начала XIV века, а отдельные элементы - в записях конца XIII века (к примеру, в книгах торгово-финансовых домов Барди и Перуцци). А вот родина слова "бухгалтер" (буквально "книгодержатель") - Германия. 13 февраля 1498 года, то есть спустя четыре года после публикации работы Пачоли, император Священной Римской империи Максимилиан I подписал следующий указ: "Повелеваем делопроизводителя нашей палаты, доверенного и прилежного писца, который ведет книги, отныне называть бухгалтером, каковым должен теперь быть Христоф Штехер".
Общие заслуги Пачоли перед бухгалтерским учетом можно свести к шести великим достижениям. Дал первое описание двойной записи и сделал попытку теоретически описать ее смысл. Предложил персонификацию счетов, т. е. объяснил каждый счет так, как будто бы он обладает человеческими достоинствами. Описал предмет бухгалтерского учета как хозяйственную деятельность отдельно взятого предприятия. Изложил счета как систему, которая образует план, позволяющий отразить любой факт хозяйственной жизни. Ввел комбинаторное моделирование путем перечисления всех теоретически возможных операций, особенно связанных с покупкой товаров. Предположил, хотя и в неявном виде, существование неких непреложных принципов бухгалтерского учета.
Второй период (конец XVII - конец XVIII веков) развития бухгалтерского дела приходится на время: — революционных преобразований в области производства — переход на машинный технологический базис; — развития разнообразных форм хозяйственных сделок и увеличения объемов как торговых, так и финансовых и других операций не только в отдельных странах, но и во всем мире. Все это не могло не отразиться на деятельности частных хозяйств, которые были вовлечены в общий стремительный поток экономического и общественного прогресса. Для этого периода характерны единообразные подходы к основам систематизации бухгалтерских записей. Так, до середины XVIII века доминировала «Развитая итальянская форма счетоводства» . Существовало 2 способа ведения бухгалтерской отчетности: венецианский, описанный Луки Пачоли, и флорентийский. Венецианский способ не предусматривал составления бухгалтерской отчетности.
Альтернативой был флорентийский вариант. Флорентийские счетоводы регулярно составляли бухгалтерскую отчетность и использовали все современные методы ведения учета. В дальнейшем Гельвигом (1774) была предложена «Мемориально-кассовая форма» . Счетоведение рассматривается в основном как форма практической деятельности.
Третий период (конец XVIII - конец XIX веков) отмечен развитием в промышленности и торговле неизвестных форм финансирования предпринимательства. Появление финансовых рынков ценных бумаг, многочисленные скандалы, связанные с финансовыми аферами, вынудили отдельные страны поставить под государственный контроль и регулирование системы бухгалтерского учета, учредить институт аудита. В этот период выходит большое количество работ по бухгалтерскому делу, авторы которых бурно выступают против ограничения счетоводства одной единственной формой. Возникают различные теории счетоводства: юридическая - во Франции, экономическая - в Италии, камеральная - в Германии. Историческое значение третьего периода сводилось к тому, что в нем сформировались основные направления в науке счетоводстве, по которым и пошло ее дальнейшее развитие.
Четвертый этап (конец XIX - начало XX веков) по существу стал периодом становления бухгалтерского дела как области научных знаний. Большинство авторов стремились сформулировать теоретические основы бухгалтерского учета, определить область тех явлений, изучение которых составляет объект этой науки. Одними из первых сделали попытку дать научное определение счетоведения ученые итальянской школы: — Франческа Вилла (1801— 1884) считал, что цель счетоводства состоит в том, чтобы: • контролировать движение ценностей, находящихся в хозяйстве к началу периода; • отмечать предполагаемые доходы и расходы в связи с фактическими доходами и расходами.
Е. Пизани (1845— 1915) отмечал, что счетоведение пользуется основами экономики, юриспруденции и математики, направляет работу хозяйства так, чтобы был соблюден принцип соизмеримости доходов и расходов. Известный представитель немецкой школы, профессор И. Шротт указывал, что: - с одной стороны, счетоведение устанавливает порядок учета изменений в хозяйственном имуществе и результатов использования этого имущества; - с другой стороны, в круг задач счетоведения входит установление принципов и порядка ведения учетной работы, направленной на выявление вредных для хозяйства последствий деятельности, управляющих органов этого хозяйства. Швейцарский ученый И. Ф. Шерр полагал, что счетоведение (которое он называл, бухгалтерией) - это совокупность методов учета деятельности отдельного хозяйства, с момента его учреждения до ликвидации.
Пятый этап (начало XX столетия - до наших дней) дней целесообразно разделить на две основные стадии: — первая стадия (начало — середина XX столетия) характеризуется разработкой базовых принципов объективной оценки имущественно правового положения самостоятельного хозяйствующего субъекта, отраслевой направленностью в построении системы бухгалтерского учета, расширением государственной регламентации национальной системы бухгалтерского учета и отчетности; — вторая стадия (с середины XX столетия — до настоящего времени) характеризуется: • разработкой принципов оценки имущественноправового положения хозяйствующих субъектов в условиях внешней рыночной среды и в связи с принятием эффективных хозяйственных решений по извлечению будущих экономических выгод; • разработкой и внедрением Международных стандартов по бухгалтерскому учету и аудиту.
Жан-Батист Демарше – выдающийся французский ученый, создавший всем известный и популярный герб бухгалтеров, на котором изображены три предмета (солнце, весы и кривая Бернулли) и девиз «Наука – совесть – независимость» ). Каждый предмет означает что-то свое: 1) солнце – освещение хозяйственной деятельности предприятия бухгалтерским учетом; 2) весы – значимость баланса, его равновесие; 3) кривая Бернулли – бесконечность бухгалтерского учета. Международный конгресс бухгалтеров в 1946 г. утвердил герб бухгалтера, предложенный знаменитым французским ученым.
Демарше, Жан Батист (1874 -1946)- один из крупнейших представителей французской бухгалтерской мысли. Учет, по мысли Демарше, чисто экономическая, а не юридическая доктрина, оборотная сторона политической экономии. Экономическая трактовка учета сочетается у Демарше с пониманием хозяйства как организма. Он рассматривал эволюцию учета как развитие эмбриона; как последовательную дифференциацию и функциональную работу различных учетных органов; бухгалтер не конструирует счета, а открывает и описывает их подобно тому, как зоолог находит и описывает тех или иных животных, моллюсков и т. д. Все эти "живые организмы" (счета) выводились Демарше из элементарной "клеточки", начального счетоводного счета, каковым выступает счет Капитала. Согласно этой концепции значение дебета и кредита не может быть дано априорно, оно всегда вытекает из конкретных особенностей счета. Основной труд: "Позитивная теория бухгалтерского учета", Париж, 1914
Появление и развитие бухгалтерского учета в России
Учет в России появился и развивался как государственный учет. Основу учета составляли инвентаризационные описи, выступавшие в виде дозорных книг. Учет прихода всегда был отделен от учета расхода, при этом: 1) достигался больший контроль за ценностями, в частности, материально ответственные лица не знали учетных остатков; 2) достигалось большее удобство в хронологической регистрации фактов хозяйственной жизни. Производственный учет складывается в России во второй половине XVII в. Ведется следующая документация: 1) указ; 2) смета; 3) приходная книга денег; 4) расходная книга денег; 5) отдельные книги для прихода и расхода; 6) книги выполненных работ.
Торговля, особенно мелочная, была относительно развита в средневековой России. Главным приемом в торговом учете был контокоррент. Контокоррентные счета по кредитным операциям в «банках» Древней Руси вели на специальных досках — «карточках» . Для XVII в. характерно, что учетные регистры были одновременно и отчетными документами. В учете допетровской Руси можно выделить четыре основных момента, препятствовавших развитию учетных знаний и обусловивших проникновение двойной записи в Россию только в XVIII в. : 1) догматизм мышления: из года в год учетчик строго повторял и переписывал то, что делали его предшественники; 2) низкий уровень правосознания; 3) низкий уровень грамотности; 4) низкий уровень математических знаний.
В XVIII в. правительство Петра I решительно признало отсталость России и встало на путь реформы, которая затронула многие стороны хозяйственной и социальной жизни страны. Крупнейшим событием в истории русского учета было издание Адмиралтейского Регламента 5 апреля 1722 г. Здесь впервые в России появились слова: «бухгалтер» , «дебет» , «кредит» . В системе учета центральное место занимает учет запасов на складах. Первой книгой по бухгалтерскому учету, изданной на русском языке, стал «Ключ коммерции» (1783 г. ). В бухгалтерском учете пореформенной России можно выделить четыре направления: 1) продолжение традиции, возникшей в конце XVIII в. ; 2) возникновение и развитие русской формы счетоводства; 3) издание журнала «Счетоводство» ; 4) формирование первых, достаточно оригинальных научных теорий.
В конце XIX в. в России начинают выходить профессиональные бухгалтерские журналы. Вокруг них группируются новые молодые люди. Лучшим из всех журналов считался «Счетоводство» (1888— 1904 гг. ). В XIX в. в России получили признание две теоретические концепции, объясняющие двойную запись: меновая и балансовая. Были сформированы две школы бухгалтерского учета: петербургская и московская. Петербургская школа сложилась вокруг Русского счетоводного общества взаимной помощи во главе с Евстафием Евстафьевичем Сиверсом (1852— 1917 гг. ). Он известен как автор меновой теории, сущность которой заключается в том, что в основе двойной записи лежит обмен (мена) благами. В противовес петербургской школе, пропагандирующей меновую теорию, возникла школа московская, назвавшая свое учение балансовой теорией. Ее основатели Н. С. Лунский, Г. А. Бахчисарайцев, Ф. И. Бельмер, А. К. Рощаховский считали, что счета — это элементы баланса. При этом баланс — это только упрощенная форма инвентаря, который независим от плана счетов; счета делятся на две противоположные по характеру группы: активные и пассивные. Итоги эволюции бухгалтерского учета в дореволюционной России показали, что отечественная учетная мысль отвечала уровню мировых стандартов, а во многом и превосходила их.
Учет при социализме в России (1930— 1990 гг. ) понимался как единый народно-хозяйственный учет. В 30 -е гг. получил самое широкое, почти повсеместное, распространение новый вид учета — оперативный. Его зарождение должно быть отнесено к первым годам Советской власти и связано с работами М. П. Рудакова, Р. С. Майзельса, А. В. Вейсброда и В. В. Цубербиллера. Статистический учет того времени подвергался большой деформации. Попытка создания теории и практики единого социалистического учета и теоретически, и практически оказалась несостоятельной. Признание двойной записи методом бухгалтерского учета, техническим приемом, естественно, приводило к торжеству балансовой теории. Этот взгляд разделяли наиболее видные авторы того времени Я. М. Гальперин, Н. А. Кипарисов, Н. А. Леонтьев.
В 30 -е гг. преобладали различные варианты карточных форм, особенно развивался дефинитив. Но к 40 -м гг. получила распространение мемориально-ордерная форма, при которой стали широко применять накопительные ведомости. В 50 -х гг. решили покончить с хронологической регистрацией. Так возникла журнально-ордерная форма. Она подвела черту под развитием ручных форм регистрации, ликвидировав технически и сохранив по существу двойную запись, упразднив хронологическую регистрацию и создав условия широкого применения позиционной записи для целей аналитического учета. Журнально-ордерная форма стала, бесспорно, самым экономичным способом регистрации фактов хозяйственной жизни. Журнально-ордерная форма была определенным этапом в развитии счетоводства, многие даже считали ее камнем советской бухгалтерии. К началу 60 -х гг. руководящим работникам стали очевидны преимущества централизации учета. Унификация хозяйства, сосредоточение всей собственности в руках государства приводили к требованиям стандартизации учета, применения единых правил и методик.
Таким образом, за годы советской власти в результате последовательной разработки и практической реализации системы исследовательских программ сложилась качественно новая парадигма, обусловленная конкретными историческими условиями, — советский бухгалтерский учет. В то же время в советские годы произошла значительная деформация учетных принципов. Их исследование было подменено решением схоластических, а нередко и псевдонаучных задач. Учет пытались основывать на не имеющей к нему отношения марксистской теории, чтобы подчеркивать превосходство учета социалистического над капиталистическим.
Бухгалтерский учет XXI в.
Современные теории бухгалтерского учета правовую информационную носят ярко выраженный персоналисти ческий характер, так как они сводят объяснение хозяйственны х процессов к поведению лиц, в этих процессах занятых. психологическую лингвистическую
Скачать презентацию Теория бухгалтерского учета Исторический обзор важнейших этапов развития
История Бухучета.ppt