Profit performanţă şi dezvoltare curentă Costuri — comportament

Profit, performanţă şi dezvoltare curentă. Costuri - comportament şi decizii manageriale. Modele de calcul a performanţei.

Sistemul informaţional al costurilor şi luarea deciziei • O cerinţă de bază pentru contabilitatea de gestiune este existenţa unui solid sistem informaţional al costurilor, capabil să-i furnizeze date fundamentale. sistemul informaţional al costurilor: monitorizează rezultatele celorlalte sisteme de control (controlul producţiei, controlul calităţii, controlul stocurilor) oferă o bază solidă pentru controlul financiar analiza detaliată a cheltuielilor, calcului costului de producţie, cuantificarea pierderilor, estimarea eficienţei muncii depuse factor decisiv în vederea luării unor decizii sau planificării activităţilor viitoare. cunoaşterea costurilor Rolul sistemului informaţional al costurilor constă în „stabilirea de bugete, costuri standard şi costuri efective ale operaţiilor, proceselor, activităţilor ori produselor şi în analiza salariaţilor, profitabilităţii sau folosirii fondurilor. ”

Posibilităţi de utilizare a informaţiilor de tip cost de către management Informaţii oferite de sistemul informaţional al costurilor Posibile utilizări ale acestor informaţii de către management I. Costul unitar al unui produs, lucrare sau serviciu • Decizii privind fixarea preţului de vânzare, planificarea producţiei şi controlul costurilor; • Decizii privind achiziţionarea, fabricarea sau abandonarea unui produs; • Decizii legate de gestionarea portofoliului de produse (substituirea, redesignul şi eliminarea produselor); • Aprecierea (măsurarea) şi gestionarea performanţei. II. Costul funcţionării unei secţii, unui departament, unei uzine etc. • Decizii privind structura organizatorică, îmbunătăţirea procesului de producţie şi controlul activităţii. III. Cheltuielile salariale aferente unui lot de produse sau unei perioade • Planificarea producţiei, politici salariale. IV. Volumul rebuturilor şi pierderile tehnologice • Planificarea producţiei, controlul costurilor materiale. V. Comportamentul costurilor în funcţie de nivelul activităţii firmei. • Estimarea profitului, decizii de tip „make –or – buy” (externalizarea) şi controlul costurilor. • Decizii privind căile de creştere a performanţei. VI. Analiza costului • Decizii prind reducerea costului. • Decizii legate de gestionarea produselor şi clienţilor (menţinerea, substituirea, eliminarea). • Decizii privind căile de creştere a performanţei firmei. • Evaluarea efectelor, măsurilor luate/ preconizate de manager asupra costurilor.

Categorii de costuri. Pentru a lua o decizie, sunt importante patru informaţii privind costurile, şi anume: a) Care costuri sunt influenţate de decizia ce trebuie luată? b) La ce se renunţă dacă se alege o soluţie în locul alteia (a decide înseamnă a renunţa)? c) Cum se vor comporta costurile care antrenează opţiunile avute în vedere după luarea deciziei? Care este logica, ce legi vor urma ele? d) Cum se poate acţiona asupra lor?

a) costurile care stau la baza luării deciziilor → numai cele pertinente (relevante). Costurile care pot fi evitate, influenţate, sunt relevante pentru decizie Un cost este pertinent(relevant) dacă este elaborat la momentul potrivit, pentru decidentul potrivit şi cu o precizie satisfăcătoare pentru acesta = cost previzional, este costul suplimentar antrenat de luarea deciziei. un cost diferenţial un cost care este prezent într-o alternativă (soluţie), dar lipseşte din celelalte cost evitabil acel cost ce poate fi eliminat în întregime sau în parte ca rezultat al alegerii unei alternative din mai multe, în elaborarea deciziei costuri neevitabile, numite şi costuri inevitabile sau indiferente, sau nepertinente nu diferă de la o alternativă la alta; sunt costuri trecute, istorice, asupra cărora nu se mai poate acţiona pentru fundamentarea unei decizii viitoare.

Costuri şi venituri estimate Indicatori Sud Centru Nord Total Vănzări (CA) 900. 000 1. 000 900. 000 2. 800. 000 Costul bunurilor vandute V 400. 000 450. 000 500. 000 1. 350. 000 Profit brut 1 500. 000 550. 000 400. 000 1. 450. 000 Costul aferent activităţii de vânzare 220. 000 270. 000 330. 000 • Salariile vânzătorilor F Cheltuieli adm. si de birou F Cheltuieli cu publicitatea F Comisionul vânzărilor V 80. 000 40. 000 50. 000 100. 000 60. 000 50. 000 60. 000 120. 000 80. 000 50. 000 80. 000 Cheltuieli generale de adm. F 80. 000 90. 000 Costurile depozitării 50 % F + 50 % V 32. 000 36. 000 Costuri totale 332. 000 396. 000 456. 000 1. 184. 000 Profit net 2 168. 000 154. 000 (56. 000) 226. 000

Costurile fixe aferente depozitării şi costurile fixe administrative – irelevante Costurile şi veniturile relevante pentru zona Nord – costurile fixe comune segmentelor au fost alocate în funcţie de bază de repartizare arbitrară: Indicatori u. m. Venituri din vânzare 900. 000 - Costuri relevante: 848. 000 Costul bunurilor vândute 500. 000 Costul aferent activităţii de vânzare 330. 000 Costurile variabile de depozitare 18. 000 Surplus de venituri relevante faţă de costuri relevante 52. 000 Veniturile viitoare se vor diminua cu 52. 000 u. m. daca se renunta la segmentul Nord

Analiza profitabilităţii ţinând cont de costurile relevante Indicatori Centru Nord 900. 000 1. 000 900. 000 2. 800. 000 450. 000 500. 000 1. 350. 000 • Comisionul vânzătorilor 50. 000 60. 000 80. 000 • Costurile depozitării 16. 000 18. 000 = Rezultat incluzând costurile fixe 434. 000 472. 000 302. 000 1. 208. 000 - Costurile fixe specifice din care: 170. 000 210. 000 250. 000 360. 000 • Salariile vânzătorilor 80. 000 100. 000 120. 000 • Cheltuieli adm. şi de birou 40. 000 60. 000 80. 000 • Cheltuieli cu publicitatea 50. 000 264. 000 262. 000 52. 000 Vănzări (CA) Sud Total - Costurile variabile de din care: • Costul bunurilor vandute V = Rezultatul incluzând costurile fixe comune 578. 000 - Costurile fixe comune: (312. 000) • Cheltuieli generale de adm. F (260. 000) • Costurile depozitării 50 % F (52. 000) Profit net 266000

Identificarea costurilor pe managerul care le poate controla sau nu cost reversibil şi cost ireversibil Un cost este ireversibil atunci când nu se mai poate reveni asupra deciziei de angajare a lui indiferent de soluţia adoptată. În cazul contrar va fi, deci, reversibil. cost controlabil şi cost administrat Un cost este controlabil atunci când decidentul are o putere totală asupra apariţiei acestui cost. decizia de instalare a unui nou utilaj este ireversibilă, în timp ce decizia de a se lucra ore suplimentare este reversibilă. angajarea unui salariat / cheltuieli sociale, fiscale, redevenţe Costul administrat apare atunci când este impus decidentului din exteriorul întreprinderii. costuri determinate şi costuri discreţionare Un cost este determinat (obligatoriu) atunci când există o relaţie clară între el şi efectul obţinut. Un cost este discreţionar atunci când relaţia sa cu rezultatul este mai „discretă” - consumul de materii prime care este în funcţie de producţia obţinută - va fi greu de găsit o corelaţie între sarcinile administrative şi consumul de furnituri de birou.

costuri vizibile şi costuri ascunse Un cost ascuns este deja generat (fiind un cost trecut) şi nu poate fi evitat, indiferent de acţiunea pe care managerul se decide să o desfăşoare. Un cost este vizibil atunci când decidentul poate cunoaşte volumul cheltuielilor reale ce au fost incluse în aceasta; costuri interne şi costuri externe Costurile externe (externalizate) sunt costurile care se transferă unor terţi. Opuse acestora sunt costurile interne, formate din cheltuielile de producţie aferente întregii activităţi a întreprinderii. - cheltuielile cu protecţia mediului au un caracter social, nu sunt suportate (integral) de agentul economic poluant.

b) La ce se renunţă dacă se alege o soluţie în locul alteia? • Luarea unei decizii presupune alegerea unei soluţii în detrimentul alteia. Orice decizie constituie un sacrificiu şi orice sacrificiu reprezintă un cost de oportunitate. Costul de oportunitate este, astfel, sacrificiul în termeni reali pe care îl suportă un subiect economic care procedează la o alegere între mai multe acţiuni posibile.

c) Cum se vor comporta costurile care antrenează opţiunile avute în vedere, după luarea deciziei? • comportament al costului = măsura în care costurile dintr-o entitate economică răspund la o schimbare în activităţile care au loc în acea entitate. • clasificarea costurilor în variabile şi fixe.

d) Cum se poate acţiona asupra costurilor? = a influenţa asupra cauzelor de declanşare a procesului (activităţilor) pe care le consumă în organizarea acestui proces, asupra nevoilor la care răspunde această organizaţie şi costurilor de capacitate pe care ea le antrenează. Nu se va putea acţiona în viitor asupra unor costuri decise în trecut (asupra celor ireversibile). Creşterea volumului costurilor ireversibile reduce câmpul de acţiune al decidentului. Pentru aceasta, costurile trebuie identificate înainte ca ele să existe, din momentul deciziei care le va declanşa.

Informaţiile de tip cost = instrumente de creare a valorii la un cost mai mic. → capacitatea sistemului informaţional al costurilor de a furniza informaţii relevante care servesc mai multor scopuri: 1) utilizarea lor în contabilitatea financiară (costul de achiziţie, costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor, costul complet, costul de desfacere şi costul perioadei); 2) utilizarea în luarea deciziilor (cost de oportunitate, cost relevant, cost ireversibil); 3) aprecierea (măsurarea) şi gestionarea performanţei (costuri ascunse, costuri controlabile, costuri externalizate).

Modele de calcul a performantei • Performanţa = eficacitate + eficienţă + economicitate • Performanţele aşteptate de la un produs, activitate sau entitate nu sunt aceleaşi • Nu se măsoară intotdeauna şi în aceeaşi măsură prin indicatori financiari. • Balanced scorecard (Kaplan şi Norton, 1996) = TB echilibrat şi prospectiv de măsurare a performanţei în patru domenii cheie: – – crearea de valoare pentru acţionari; experienţa organizaţională; eficienţa internă; crearea de valoare pentru clienţi.

Rezultatul contabil = indicator specific de măsurare internă a performanţei • Calculul unui rezultat contabil : – care sunt cheltuielile posibil de imputat perioadelor următoare? – cum se evaluează stocurile finale dacă intrările se înregistrează la costuri unitare diferite?

Alegerea costurilor perioadei • Calculul rezultatului de exploatare Consumuri constatate în cursul perioadei Beneficiu Vânzări Costul (valoarea) producţiei nevândute

• Rezultatul de exploatare = Vânzări raportate - Cheltuieli raportate Cont de rezultate Un consum constatat sau Activul bilanţului

• Un consum neimputabil unui obiect de cost → cost al perioadei - „absorbtion costing” – direct costing

2 produse A şi B Costuri de fabricaţie: A Cheltuieli variabile unitare (directe) Costuri de capacitate (directe) Cheltuieli de producţie indirecte Cheltuieli administrative şi comerciale B 100 150 20000 15000 67000 Bază de alocare – prorata cantităţilor fabricate CA 50 variabile 25000 capacitate Cantitate fabricată 20 variabile 32000 capacitate 150 120 100 buc * 800 100 buc * 900 Bouquin Henri: Contabilitate de gestiune; trad. Prof Neculasi Tabără, Iaşi, Tipo. Moldova, 2004

Calcul rezultat în cost complet B A TOTAL Cost de producţie Costuri variabile directe 15000 18000 33000 Costuri de capacitate directe 20000 15000 35000 Costuri de capacitate indirecte 37000 30000 67000 TOTAL 72500 63000 135000 COST UNITAR DE PRODUCŢIE 483, 33 525 50 20 24167 10500 100 48333 52500 Costul producţiei stocate la SF (Suma imputată unităţilor stocate) Cantitate în stoc la sfârşitul perioadei Valoarea stocului de produse finite la sfârşitul perioadei 34667 Costul de producţie al producţiei vândute (suma imputată producţiei vândute) Cantitate vândută Cost de producţie al producţiei vândute 100833 Contul de rezultate Vânzări 80000 90000 170000 - Costul de producţie al producţiei vândute 48333 52500 170000 2000 5000 7000 25000 32000 57000 4667 500 5167 - Costuri comerciale variabile directe - costuri de capacitate directe (Cheltuieli administrative şi comerciale) = Rezultat

Calcul rezultat în direct costing B A TOTAL Cost de producţie Costuri variabile directe 15000 18000 150 50 20 5000 3000 100 10000 15000 25000 Vânzări 80000 90000 170000 - Costul de producţie al producţiei vândute (variabil) 10000 15000 2000 5000 7000 = Marja pe costuri variabile 68000 70000 138000 - costuri de capacitate directe ale producţiei 20000 15000 35000 - costuri de capacitate directe administrative şi comerciale 25000 32000 57000 Costuri unitare de producţie (variabilă) 33000 Costul producţiei stocate la SF (Suma imputată unităţilor stocate) Cantitate în stoc la sfârşitul perioadei Valoarea stocului de produse finite la sfârşitul perioadei 8000 Costul de producţie al producţiei vândute (suma imputată producţiei vândute) Cantitate vândută Cost de producţie al producţiei vândute (variabil) Contul de rezultate - Costuri comerciale variabile directe - costuri de capacitate indirecte ale producţiei = Rezultat 67500 -21500

• Valoarea producţiei în stoc la sfârşitul perioadei = 34667 (cost complet) • Valoarea producţiei în stoc la sfârşitul perioadei = 8000 variabile(direct costing) • → in cost complet stocurile absorb: 34667 – 8000 = 26667 • → in direct costing rezultatul suportă: 26667 → 5167 – 26667 = -21500 um (costurile de capacitate nu sunt recunoscute ca „stocuri”)

Calcul rezultat în direct costing evoluat B A TOTAL Cost de producţie Costuri variabile directe 15000 18000 33000 - costuri de capacitate directe ale producţiei 20000 15000 35000 Cost unitar de producţie (variabil direct) 233, 33 275 50 20 11667 5500 100 23333 27500 50833 Vânzări 80000 90000 170000 - Costul de producţie al producţiei vândute (variabil direct) 23333 27500 50833 2000 5000 7000 - Costuri de capacitate directe administrative şi comerciale 25000 32000 57000 = Marja pe costuri specifice (variabile directe) 29667 25500 55167 Costul producţiei stocate la SF (Suma imputată unităţilor stocate) Cantitate în stoc la sfârşitul perioadei Valoarea stocului de produse finite la sfârşitul perioadei 17167 Costul de producţie al producţiei vândute (suma imputată producţiei vândute) Cantitate vândută Cost de producţie al producţiei vândute (variabil direct) Contul de rezultate - Costuri comerciale variabile - costuri de capacitate indirecte ale producţiei = Rezultat 67500 -12333

Costuri de capacitate „stocate” în cost complet şi nu în direct costing Calcul Suma Costuri de capacitate de producţie directe A 20000*50/150 6667 Costuri de capacitate de producţie directe B 15000*20/120 2500 Costuri de capacitate de producţie indirecte A 37500*50/150 12500 Costuri de capacitate de producţie indirecte B 30000*20/120 5000 TOTAL 26667 Costuri de capacitate „stocate” în direct costing evoluat Calcul Suma Costuri de capacitate de producţie directe A 20000*50/150 6667 Costuri de capacitate de producţie directe B 15000*20/120 2500 TOTAL 9167

Metode de calculaţie- - rezultat Rezultat Valoarea stocurilor la sfârşitul perioadei Cost complet 5167 26667 Cost variabil -21500 0 Cost direct -12333 9167 Metoda Diferenţa tratamentelor de costuri stocabile Cheltuieli ataşate stocurilor la sfârşitul perioadei Consecinţa „STOCAJULUI” (prin comparaţie cu cazul Q fabricat= Q vândut) Cost complet Cheltuieli variabile şi costuri (directe şi indirecte) privind capacitatea de producţie Rezultatul se ameliorează pe seama costurilor de capacitate aferente producţiei stocate Direct costing Cheltuieli variabile de producţie nici o influenţă asupra rezultatului Direct costing evoluat Cheltuieli variabile şi costuri directe privind capacitatea de producţie Rezultatul se ameliorează pe seama costurilor directe de capacitate aferente producţiei stocate Metoda