Неустановленное лицо Анализ постановлений арбитражных судов кассационной инстанции за период 2009 – 2011 годов показывает наличие значительного количества налоговых споров, разрешение споров в которых зависит от доказанности/недоказанности существования в налоговом правоотношении такой фигуры как «неустановленное лицо» . Значение установления данного факта заключается в возникновении негативных последствий для налогоплательщика – непринятие к вычету осуществленных затрат. В действиях налоговых органов усматривается отчетливая тенденция обнаружить и доказать именно это обстоятельство – наличие неустановленного лица, поскольку автоматически возникает квалификация действий налогоплательщика - получение необоснованной налоговой выгоды. Окружные арбитражные суды с 1 января 2009 года по настоящее время рассмотрели более тысячи дел, в которых фигурировали «неустановленные лица» .
Неустановленное лицо «Неустановленное лицо» – лицо, подпись которого на первичных и иных документах, не позволяет идентифицировать юридическое лицо – налогоплательщика или его уполномоченных должностных лиц (представителей). Следовательно, документы, которые содержат такие подписи, не могут рассматриваться как соответствующие требованиям статьи 252 НК РФ и, как следствие, не могут порождать налоговых последствий, в том числе по признанию расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Неустранимый порок таких документов, заключается в том, что они не содержат достоверной информации о контрагенте по гражданско-правовой сделке. Неустановленное лицо нетождественно неуполномоченному лицу! Неуполномоченное лицо – категория гражданского права Неустановленное лицо – феномен налогового права
Постановление ФАС МО от 30 марта 2010 г. №КА-А 40/2307 -10 -2 «…Поскольку документы от имени контрагента подписаны неустановленными лицами, в связи с чем не могут считаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и, следовательно, достоверными доказательствами, факт и размер произведенных налогоплательщиком затрат и налоговых вычетов налогоплательщиком не подтвержден»
Проявления неустановленного лица Разнообразие конкретных ситуаций проявлений неустановленного лица велико, но все же позволяет увидеть типичные случаи: 1. Подписи выполнены от имени умершего лица 2. Подписи выполнены от имени живого физического лица, но отрицающего свою причастность к деятельности налогоплательщика и его контрагента 3. Подписи выполнены от имени физического лица, числящегося в ЕГРЮЛе или учредительных документах учредителем, директором, главным бухгалтером, но отрицающим свою причастность к деятельности налогоплательщика и его контрагента 4. Подписи выполнены от имени физического лица, которое за вознаграждение позволило воспользоваться его паспортными данными, но отрицающего собственноручную подпись
Типичные проявления неустановленного лица Предпринятая попытка установить зависимость типа неустановленного лица и налоговых последствий пока не увенчалась успехом, в том числе, нет зависимости и в вопросе распределения бремени доказывания: налоговый орган должен доказать отсутствие реальной хозяйственной операции или должной осмотрительности в выборе контрагента или налогоплательщик должен доказать обратное?
Типичный случай -подписи выполнены от имени умершего лица …. суд пришел к выводу о недоказанности налогоплательщиком фактов реального оказания услуг именно со стороны конкретного контрагента и, соответственно, о наличии обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды (Постановление ФАС ЗСО от 12 марта 2010 г. № А 45 -16750/2009)
Типичный случай – подписи выполнены от имени физических лиц, отрицающих свое отношение к деятельности контрагента …налогоплательщик должен представить документы, подтверждающий факт совершения сделки с реальным поставщиком и фактическое несение им расходов на приобретение товаров (работ, услуг) (Постановление ФАС ВСО от 17 июля 2009 г. №А 19 -18066/08)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВВО от 20 ноября 2009 г. по делу N А 11 -12190/2008 Суд инстанции отклонил довод налогового органа о том, что расходы, понесенные налогоплательщиком приобретении оспариваемого оборудования, не могут приняты, так как первичные документы от ООО "Мас. Комплект" подписаны неустановленными лицами, данная организация-контрагент не имеет имущества, не находится по месту своей государственной регистрации, не представляет налоговую отчетность, посчитав, что в рассматриваемом деле при наличии иных доказательств обоснованности получения налоговой выгоды указанные Инспекцией обстоятельства для подтверждения обоснованности расходов при исчислении налога на прибыль значения не имеют. Следовательно, налоговый орган неправомерно доначислил налог на прибыль, соответствующие пени, а также привлек налогоплательщика к ответственности. в пользу налогоплательщика
Связь доказанного факта «неустановленного лица» и отказа в признании налоговых вычетов Доказанность наличия «неустановленного лица» не должна абсолютизироваться! Судебная практика демонстрирует следующий подход: Наступление негативных последствий для налогоплательщика в виде отказа в признании понесенных затрат должно происходить только в случае: а) отсутствия реальной хозяйственной операции б) неосмотрительность в выборе контрагента. Для вынесения решения не в пользу налогоплательщика достаточно одного из названных обстоятельств.
Доказательства отсутствия реальных хозяйственных операций Доказательствами отсутствия реальных хозяйственных операций признаются характеристики самого контрагента (в частности): - Фирмы-однодневки - По адресу государственной регистрации не располагаются - Отчетность не сдают или сдают с нулевыми показателями - Отсутствие необходимой лицензии - Отсутствие сотрудников (в штате 1 человек) - Отсутствие необходимых транспортных средств (или иного оборудования) - Отсутствие транспортных накладных - Отсутствие расчетных счетов в кредитных организациях
Постановление ФАС ЗСО от 13 октября 2009 г. №А 67 -14432009 …заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Исходя из положений статьи 252 НК РФ, необходимо не только документально подтвердить сам факт оплаты, но и связь указанной оплаты с фактом выполнения работ. Не в пользу налогоплательщика
Доказательства отсутствия должной осмотрительности в выборе контрагентов Постановление ФАС МО от 30 марта 2010 г. № КА-А 40/2307 -10 -2 В соответствии с Письмом Минфина России от 10. 04. 2009 N 03 -02 -07/1177 к мерам, предпринимаемым налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента и свидетельствующими о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, относится не только проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ, но и получение копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента. Судами установлено, что налогоплательщик при заключении спорных сделок не удостоверился в наличии надлежащих полномочий у лиц, действовавших от имени контрагента, не идентифицировал лиц, подписывавших документы от имени руководителя. Не в пользу налогоплательщика
Доказательства отсутствия должной осмотрительности в выборе контрагентов Постановление ФАС ВСО от 17 июля 2009 г. № А 19 -18066 8 …при заключении сделки налогоплательщик должен был не только затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у поставщиков статуса юридического лица, но и удостовериться в личности лиц, действующих от имени юридических лиц, а также о наличии у них соответствующих полномочий. Не в пользу налогоплательщика
Пример судебного акта, когда от налогового органа не требовалось представить доказательства отсутствия реальности операций или должной осмотрительности Постановление ФАС УО от 14 декабря 2009 г. №Ф 09 -9831 9 -С 2 Налогоплательщик заключил договор с обществом «Трейд Плюс» , учредителем которого был гражданин С. , на имя которого, по сведениям налогового органа, зарегистрировано 109 организаций. Из объяснений гражданина С. следует, что за плату на его имя производилась регистрация юридических лиц. Какие-либо финансово-хозяйственные документы он не подписывал. Из текста судебного акта можно увидеть, что нереальность хозяйственных связей в данном случае презюмируется. Не в пользу налогоплательщика
«Странности» неустановленного лица В силу того, что налоговая база налога на прибыль и НДС основываются на экономических результатах одной и той же гражданско-правовой сделки, появление «неустановленного лица» приводит к невозможности получения вычетов по НДС. Вызывает удивление решение суда, в котором неустановленное лицо не препятствует получению вычета по налогу на прибыль, но не позволяет получить его по НДС. (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 20 ноября 2009 г. № А 11 -121902008). Представляется, что в данном случае происходит игнорирование экономической сути хозяйственной операции, решение принимается с опорой только на формальный признак – форму счета-фактуры.
Недоказанность неосмотрительности в выборе контрагентов Постановление ФАС ПО от 8 октября 2009 г. № А 65 -238792008 Арбитражный суд правомерно указал, что налоговым органом не представлено суду доказательств того, что налогоплательщику было известно о регистрации предприятий по утерянным паспортам или за вознаграждение, что подписи в документах не принадлежат лицам, указанным в качестве руководителей. Налогоплательщик напротив, представил доказательства того, что при заключении договоров с вышеуказанными предприятиями он проявил должную осмотрительность и осторожность, истребовав от них учредительные документы, свидетельства и регистрации, доверенности на право представлять интересы указанных предприятий. В пользу налогоплательщика
Недоказанность отсутствия реальности хозяйственной операции Постановление ФАС СЗО от 30 апреля 2010 г. № А 42 -18662008 Оценивая спорные расходы как документально не подтвержденные, Инспекция исходила из того, что сведения, содержащиеся в товарных накладных, счетах-фактурах и доверенностях, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При этом Инспекция сослалась на выявленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, подтверждающие то, что поставщики не располагаются по месту регистрации и фактическое местонахождение данных организаций и их руководителей не известно; организациипоставщики зарегистрированы по подложным документам и относятся к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность или представляющих "нулевую" отчетность и не уплачивающих налоги; контрагенты не имели в собственности имущества (производственных и складских помещений, погрузочных и автотранспортных средств), необходимого для осуществления производственной деятельности персонала, документы от имени руководителей указанных организаций подписаны неустановленными лицами, не имеющими соответствующих полномочий. По мнению налогового органа, перечисленные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реального происхождения и движения товара (работ, услуг) и отсутствии реального осуществления сделок между налогоплательщиком и его контрагентами. При отсутствии доказательств, опровергающих факты совершения налогоплательщиком реальных хозяйственных операций, вывод о недостоверности первичных документов и счетов-фактур, подписанных не теми лицами, которые указаны в учредительных документах контрагентов в качестве их руководителей, не может рассматриваться в качестве достаточного основания для признания полученной налогоплательщиком налоговой выгоды необоснованной. В пользу налогоплательщика
Недоказанность неосмотрительности в выборе контрагентов Постановление ФАС ВСО от 18 февраля 2009 г. №А 33 -6426/07 -Фо 2 -311 9 Налоговый орган исходил из того, что счета-фактуры содержат недостоверные сведения о поставщике товаров (отсутствие поставщика по юридическому адресу, непредставление бухгалтерской отчетности с октября 2005 года, подписание счетов-фактур неустановленным лицом), обществом не представлены первичные документы, подтверждающие факт приемки и оприходования товара. Вывод инспекции о подписании спорных первичных документов неустановленным лицом основан на результатах проведенного опроса Малкова А. А. , являющегося согласно данным ЕГРЮЛ руководителем общества "Астрапроф", который пояснил, что работает милиционером ЛОВД на станции Новоиерусалимская, паспорт не терял, отношения к деятельности общества не имеет, никакие документы не подписывал. Отсутствие общества "Астропроф" по юридическому адресу, отсутствие у него открытых расчетных счетов, непредставление бухгалтерской отчетности с октября 2006 года не может свидетельствовать о неправомерном применении обществом налоговых вычетов, так как налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. С учетом изложенного, суды пришли к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал, что хозяйственные операции между налогоплательщиком и контрагентом фактически не осуществлялись, заявитель при выборе названного контрагента не предпринял все необходимые и достаточные меры для установления его правоспособности и полномочий единоличного исполнительного органа данного юридического лица, а также наличие у должностных лиц общества при осуществлении хозяйственных операций по поставке товаров умысла, направленного исключительно на получение налоговой выгоды. В пользу налогоплательщика
Может ли рассматриваться допрос или опрос свидетелей в качестве доказательства отсутствия реальности хозяйственной деятельности? Эта вопрос ставился в кассационных жалобах налогоплательщиков, однако суды уклонялись от ответа, указывая, как правило, на то обстоятельство, что опросы проводились в рамках налоговой проверки либо свидетели допрашивались в суде.
Промежуточные выводы Арбитражная практика в сопоставимых условиях демонстрирует два подхода к оценке ситуации : 1. Предъявление налогоплательщиком первичных и иных документов, подписанных неустановленным лицом, свидетельствует о попытке получения необоснованной налоговой выгоды, и налогоплательщик обязан доказать наличие реальных хозяйственных операций и должную осмотрительность в выборе контрагента 2. Предъявление налогоплательщиком первичных и иных документов, подписанных неустановленным лицом, может свидетельствовать о попытке получения необоснованной налоговой выгоды, однако налоговый орган должен представить доказательства отсутствия реальных хозяйственных связей или должной осмотрительности в выборе контрагента
Подходы Высшего арбитражного суда РФ к решению проблемы неустановленного лица 1. С 1 января 2009 г. до марта 2010 года ВАС РФ вынес около 100 определений о передаче либо отказе в передаче дела на рассмотрение Президиума ВАС РФ. Специалисты сходятся во мнении в том, что ВАС РФ склонен поддержать позицию , занятую кассационной инстанцией. При этом решение окружного суда могло быть как в пользу налогоплательщика, так и налогового органа. 2. В марте 2010 года было вынесено ОПРЕДЕЛ ЕНИЕ ВАС РФ от 6 апреля 2010 г. N ВАС-17684/09 , а 20 апреля 2010 г. Постановление ВАС РФ № 18162/09 по делу Муромского стрелочного завода. ВАС РФ не согласился с позицией ФАС ВВО и сформулировал правовую позицию по НДС : Инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества. Следовательно, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. 3. ОПРЕДЕЛ ЕНИЕ ВАС РФ от 6 апреля 2010 г. N ВАС-17684/09 о передаче в Президиум ВАС РФ дела Индивидуального предпринимателя Котова Вячеслав Викторович может рассматриваться как знаковое для налога на прибыль. Заседание Президиума ВАС РФ назначено на 8 июня 2010 г.
ВАС РФ по делу Котова В. В. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми были учтены понесенные расходы, то обстоятельство, что соответствующая сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента предпринимателя оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством для отказа в учете расходов для целей налогообложения. Налоговым органом не было представлено доказательств, что предприниматель действовал без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующих договоров он знал или должен было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ от 4 февраля 2011 г. N ВАС-677/11 ОБ ОТКАЗЕ В ПЕРЕДАЧЕ ДЕЛА В ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ По мнению инспекции, контрагенты являлись фиктивно созданным предприятием, сделки с данным предприятием ничтожны, документы подписаны неустановленными лицами, а операции совершены с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Судами установлено, что контрагенты налогоплательщика не имели возможности для совершения заявленных хозяйственных операций, представленные первичные документы со стороны поставщиков подписаны от имени лиц, отрицающих свое участие в деятельности данных организаций, обществом в подтверждение доставки товара не представлены товарно-транспортные накладные. Представленные в материалы дела путевые листы не позволяют установить фактическое поступление груза именно от контрагентов общества. Общество при заключении сделок с поставщиками действовало без должной осмотрительности и осторожности, так как не проверило полномочия лиц, подписавших представленные документы.
Неустановленное лицо 2012 год Определение ВАС РФ от 25 мая 2012 года № ВАС-299812 ООО «Единство-2000» : 1. до заключения договоров поставки и субдистрибьютерского соглашения с обществом "Транс. Союз" им была проявлена необходимая и достаточная для совершения хозяйственных сделок осмотрительность и были получены сведения, позволившие убедиться в достоверности представленных контрагентом документов и его добросовестности; 2. Были представлены в суд доказательства, подтверждающие действительность хозяйственных операций, исполнение сторонами взятых на себя обязательств и реальность поставленной продукции; поставленная от контрагента соковая продукция непосредственно относилась к хозяйственной деятельности заявителя, занимающегося оптовой продажей продуктов питания, в том числе и соков; весь полученный товар отражен в бухгалтерском учете, оприходован, продан, с продажи уплачены налоги; 3. согласно пункту 7. 3. дистрибьюторского соглашения, заключенного между сторонами, оно могло быть расторгнуто только по письменному извещению одной из сторон, в том числе при начале процедуры ликвидации общества; однако контрагент не уведомил о начале такой процедуры; 4. контрагент был реорганизован в другое юридическое лицо, но продолжал выставлять счета-фактуры от своего имени; полученная продукция отражалась в бухгалтерском учете, оприходовалась, продавалась, в полном объеме уплачивались установленные законом налоги; 5. инспекция не оспаривала действительную хозяйственную деятельность общества и подтверждала наличие товара, поскольку принимала налоговые декларации и платежи с выручки от продажи товара и прибыли от этой продажи; счета-фактуры от общества "Транс. Союз" в совокупности с другими представленными суду документами позволяют определить поставляемые товары, их стоимость, реальность совершения хозяйственных операций;
Определение ВАС РФ от 25 мая 2012 года № ВАС-299812 Суд кассационной инстанции: ООО "Транссоюз" исключено из ЕГРЮЛ в связи с реорганизацией в форме слияния; соответственно, указанным контрагентом, начиная с 08. 04. 2008, не могли выставляться счета-фактуры и товарные накладные на поставку товара; в счетах-фактурах, выставленных в адрес заявителя, были неверно указаны ИНН, наименование и адрес налогоплательщика, руководитель и главный бухгалтер организации. Расчеты между заявителем и обществом "Транссоюз" осуществлялись наличными денежными средствами путем составления приходно-расходных кассовых ордеров, при этом на момент выставления счетов-фактур контрагент в ЕГРЮЛ зарегистрирован не был, счета-фактуры подписаны неустановленным лицом с указанием неверного ИНН и адреса контрагента, суд сделал вывод, что применение вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Транссоюз", не может быть признано обоснованной налоговой выгодой. Для получения налоговой выгоды недостаточно представления всех предусмотренных законом документов и, в том числе, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости; счета-фактуры, выставленные с нарушением НК РФ , не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Не в пользу налогоплательщика
Определение ВАС РФ от 10 сентября 2012 № ВАС-816212 Суды признали доказанным факт получения обществом Энергокомплект-Пермь необоснованной налоговой выгоды по хозяйственным операциям с названным контрагентом, поскольку установили отсутствие у него необходимых условий для достижения соответствующих результатов в экономической деятельности, непредставление налоговой отчетности, подписание первичных документов неустановленными лицами. Суды пришли к выводу о том, что реальность выполнения спорных работ обществом "Центр-Строй" обществом не доказана, представленные документы содержат недостоверные сведения о совершенных хозяйственных операциях, в связи с чем не могут служить основанием для учета затрат по оплате работ этому контрагенту в составе расходов по налогу на прибыль. Типовое дело 2012 года – не в пользу налогоплательщика
Определение ВАС РФ от 10 сентября 2012 № ВАС 816212 Энергокомплект-Пермь: 1. судами необоснованно не приняты его доводы о реальности произведенных затрат и выполненных работ контрагентами - обществами "Центр-Строй" и "Монтаж. Строй. Сервис", а также доводы об отсутствии в его действиях состава вменяемого правонарушения и незаконности в связи с этим решения налогового органа, поскольку не доказана вина налогоплательщика при совершении правонарушения, в частности то, что он знал или должен был знать, что взаимодействие с указанными повлечет неуплату в бюджет налога на прибыль и НДС. 2. Представлен полный комплект документов, подтверждающих факт производства контрагентами строительных работ, их приемку и передачу заказчику и соответствующих требованиям ст. 9 Закона о бухучете и ст. 169 Кодекса. 3. Работы, приобретенные им у обществ "Центр-Строй" и "Монтаж. Строй. Сервис", необходимы ему для осуществления предпринимательской деятельности, их результаты надлежащим образом оприходованы и в дальнейшем сданы заказчикам, в результате чего получен положительный экономический эффект. 4. При выборе контрагентов обществом "Энергокомплект-Пермь" проявлена должная осмотрительность.
Определение ВАС РФ от 10 сентября 2012 № ВАС-816212 Налоговым органом установлено: 1. Контрагенты (Центр-Строй) относятся к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность в налоговые органы, учредители и руководителя организаций являются "массовыми". 2. Имущества и транспорта в собственности и в аренде у организаций нет. 3. Операции по счету свидетельствуют о том, что денежные средства перечислялись организациям-однодневкам. По счету отсутствуют какие-либо операции, связанные с реальным функционированием обществ, в частности отсутствуют платежи по аренде офисных или складских помещений, оплате коммунальных услуг и услуг связи. 4. Из показаний Тимановой Н. В. , руководителя общества "Центр-Строй", следует, что к данной организации она отношения не имеет, директором, учредителем общества "Центр-Строй" не является и никогда не являлась. Финансовые и какие-либо документы не подписывала, договоры не с кем от имени общества "Центр-Строй" не заключала, счета в банках не открывала и доверенности не оформляла. Для какой цели учреждалось общество "Центр-Строй" Тимановой Н. В. не известно, сведениями о местонахождении данной организации она не обладает, банковские счета для общества "Центр-Строй" она не открывала, доверенности на совершение действий от своего имени не выдавала, заработную плату в обществе "Центр-Строй" не получала, на работу сотрудников не нанимала и заработную плату не выплачивала.
Определение ВАС РФ от 10 сентября 2012 № ВАС-816212 Налогоплательщиком не пояснено, чем вызван выбор спорных контрагентов, при отсутствии у них деловой репутации, платежеспособности и необходимых ресурсов.
Скачать презентацию Неустановленное лицо Анализ постановлений арбитражных судов кассационной инстанции
Неустановленное лицо.pptx