Бухгалтерский учет в образовательных учреждениях 1
• Ответственность за организацию бухгалтерского учета, за соблюдение норм действующего законодательства при выполнении финансово-хозяйственных операций и хранение бухгалтерской документации несут руководители образовательных учреждений в соответствии с положениями Федерального закона РФ от 21. 1996 № 129 -ФЗ "О бухгалтерском учете" (ст. 6)1. • В зависимости от объемов учетной работы руководители образовательных учреждений имеют право: • организовать службу бухгалтерского учета в виде структурного подразделения, возглавляемого главным бухгалтером; • ввести в штатное расписание учреждение необходимое количество должностей бухгалтерских работников; • передать на условиях договора ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту; • вести бухгалтерский учет лично. 2
• В случае создания службы бухгалтерского учета в образовательном учреждении на главного бухгалтера возлагается ответственность за обеспечение соответствия проводимых финансово-хозяйственных операций действующему законодательству, • контроль над движением имущества образовательного учреждения и выполнением различных обязательств учреждения. • Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю учреждения, несет ответственность за ведение бухгалтерского учета, а также своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. • Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и предоставлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников образовательного учреждения. • Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. 3
• • В случае принятия решения руководителем образовательного учреждения о централизации бухгалтерского учета за руководителем обслуживаемого учреждения сохраняются права получателей. В частности, в пределах ассигнований, предусмотренных утвержденной распорядителем сметой доходов и расходов могут быть следующие права: • • • получать в установленном порядке авансы на хозяйственные и другие нужды; разрешать выдачу авансов и заработной платы работникам учреждения; расходовать в соответствии с установленными нормами материалы, продукты питания и другие материальные ценности на нужды учреждения; утверждать авансовые отчеты подотчетных лиц, документы по инвентаризации, акты о списании пришедших в ветхость и негодность основных средств и других материальных ценностей в соответствии с действующим законодательством; решать другие вопросы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности учреждения. В случае принятия решения руководителем образовательного учреждения о централизации бухгалтерского учета за руководителем обслуживаемого учреждения сохраняются права получателей. В частности, в пределах ассигнований, предусмотренных утвержденной распорядителем сметой доходов и расходов могут быть следующие права: • получать в установленном порядке авансы на хозяйственные и другие нужды; • разрешать выдачу авансов и заработной платы работникам учреждения; • расходовать в соответствии с установленными нормами материалы, продукты питания и другие материальные ценности на нужды учреждения; • утверждать авансовые отчеты подотчетных лиц, документы по инвентаризации, акты о списании пришедших в ветхость и негодность основных средств и других материальных ценностей в соответствии с действующим законодательством; • решать другие вопросы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности учреждения. 4
• • Централизованная бухгалтерия представляет руководителям обслуживаемых образовательных учреждений необходимые им сведения об исполнении смет доходов и расходов в сроки, установленные главным бухгалтером централизованной бухгалтерии по согласованию с руководителями этих учреждений. В случае передачи ведения бухгалтерского учета образовательного учреждения по договору оказания услуг специализированной организации или специалисту по бухгалтерскому учету, выступающего в качестве предпринимателя без образования юридического лица, конкретные функции и обязанности сторон определяются условиями договора. Требования главного бухгалтера или лица, выполняющие его функции в специализированной организации в части порядка оформления и представления в службу бухгалтерского учета или специализированную организацию необходимых документов и сведений являются обязательными для всех работников образовательного учреждения, а при централизации учета - для всех обслуживаемых учреждений. Бухгалтерский учет в образовательном учреждении должен обеспечивать систематический контроль над ходом исполнения смет доходов и расходов, состоянием расчетов с юридическими и физическими лицами, сохранностью денежных средств и материальных ценностей. Бухгалтерский учет ведется образовательным учреждением непрерывно с момента его регистрации в качестве юридического лица до момента реорганизации или ликвидации в порядке, установленном действующим законодательством. 5
Документы, обеспечивающими нормативно-законодательное регулирование бухгалтерского учета в образовательных учреждениях, : • • • - Бюджетный кодекс РФ (далее - БК РФ); - Гражданский кодекс РФ (далее - ГК РФ); - Федеральный закон от 12. 01. 1996 N 7 -ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Федеральный закон N 7 -ФЗ); • • • - Федеральный закон от 03. 11. 2006 N 174 -ФЗ "Об автономных учреждениях" (далее - Федеральный закон N 174 -ФЗ); - Федеральный закон от 21. 1996 N 129 -ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129 -ФЗ); - Приказ Минфина России от 01. 12. 2010 N 157 н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению" (далее - Единый план счетов и Инструкция N 157 н соответственно); - Приказ Минфина России от 16. 12. 2010 N 174 н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению" (далее - План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкция N 174 н соответственно); - Приказ Минфина России от 23. 12. 2010 N 183 н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению" (далее - План счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкция N 183 н соответственно); - Приказ Минфина России от 28. 12. 2010 N 190 н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации"; - Приказ Минфина России от 15. 12. 2010 N 173 н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению". Инструкция N 157 н содержит обязательные общие требования к отражению в учете хозяйственных операций на счетах Единого плана счетов, а также общие способы и правила организации и ведения бухгалтерского учета путем сплошного, непрерывного и документального учета всех операций с активами и обязательствами. Инструкция N 174 н устанавливает единый порядок ведения бухгалтерского учета бюджетными учреждениями, а также его нормативно-правовое регулирование. Она распространяется (п. 1 Инструкции N 174 н): - на государственные (муниципальные) бюджетные учреждения, в отношении которых органами государственной власти (органами местного самоуправления) принято решение о предоставлении им субсидий из соответствующего бюджета в соответствии с п. 1 ст. 78. 1 БК РФ; - государственные академии наук, в отношении которых органами государственной власти принято решение о предоставлении им субсидий из соответствующего бюджета в соответствии с п. 1 ст. 78. 1 БК РФ, и созданные ими учреждения. 6 • •
7
8
9
1. 1. ПРЕДМЕТ И ОБЪЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА • • Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в стоимостном выражении об активах, обязательствах, доходах и расходах организации и их изменении, формирующуюся путем сплошного, непрерывного и документального отражения всех фактов хозяйственной деятельности (хозяйственных операций). Это информация для внешних и внутренних пользователей. Полезность информации обеспечивают ее уместность, надежность и сравнимость. Цель бухгалтерского учета в отношении информации для внешних пользователей состоит в формировании данных, полезных руководству организации для принятия управленческих решений. Речь идет о сведениях, представляемых внешним пользователям и дополнительных, необходимых для планирования, анализа, контроля, оценки финансового положения и финансовых результатов деятельности организации. 10
Предметом бухгалтерского учета является хозяйственная деятельность организации • . • Объекты бухгалтерского учета ¾ активы, капитал, обязательства, доходы, расходы и хозяйственные операции, осуществляемые организацией в процессе ее деятельности. • Активы ¾ хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. • По составу и характеру использования активы организации подразделяют на внеоборотные и оборотные. • К внеоборотным активам относятся нематериальные активы, основные средства, долгосрочные финансовые вложения и др. 11
Структура и элементы метода бухгалтерского учета 12
• Под документацией в методе бухгалтерского учета принято понимать письменное свидетельство о совершении хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета. • Каждая хозяйственная операция, подлежащая отражению в бухгалтерском учете, должна быть оформлена документами. • В документах дается описание совершенных операций их точное количественное выражение и денежная оценка. • Достоверность сведений, приводимых в документах, подтверждается подписью лиц, ответственных за совершенные операции. Текущее отражение хозяйственного имущества, обязательств и операций по качественно однородным признакам осуществляется способом группировки по счетам, с применением приема двойной записи. 13
Двойная запись • • Двойная запись это способ регистрации хозяйственных операций в счетах бухгалтерского учета. Особенность двойной записи заключается в том, что сумма каждой хозяйственной операции записывается в двух счетах - по дебету одного и кредиту другого счета. Двойная запись обеспечивает возможность контроля над правильностью отражения хозяйственных операций. Основной принцип образования отдельного счета основан на однородности учитываемых объектов. Если данные счёта дают возможность анализировать состояние дел организации в целом, то его называют синтетическим счетом. Однако часто требуются более подробные показатели и сведения. Для более детального учета применяются аналитические счета. Аналитические счета открываются в развитие каждого синтетического счета. При учете также используются субсчета, которые являются промежуточными элементами между синтетическими и аналитическими счетами. Их назначение заключается в обеспечении дополнительной группировки некоторых аналитических счетов. Они используются при составлении отчетности и при анализе хозяйственной деятельности для получения обобщенных показателей в дополнение к информации, содержащейся на синтетических счетах. При проведении учета на синтетических счетах и на субсчетах применяется только денежный измеритель; а на аналитических счетах, - как трудовые, натуральные; так и денежный измерители. 14
• Оценка представляет собой способ, с помощью которого хозяйственные средства получают денежное выражение. • Оценка разнообразных хозяйственных средств каждого субъекта хозяйствования базируется на их фактической себестоимости. Этим достигается реальность и адекватность оценки. Способ группировки затрат и определения себестоимости приобретенных материальных ценностей, изготовленной продукции, выполненных работ, оказанных услуг, применяемый при оценке и учете хозяйственных операций, называется калькуляцией. Инвентаризация представляет собой проверку наличия числящегося на балансе предприятий, организаций и учреждений имущества, которая проводится путем подсчета, описания, взвешивания, взаимной сверки, оценки выявленных средств, и сравнения полученных данных с данными бухгалтерского учета. • Инвентаризация проводится как в установленные плановые сроки, так и при смене материально ответственных лиц, а также по требованию аудиторов или следственных органов 15
• Объектами сплошного, непрерывного и документального бухгалтерского учета в образовательных учреждениях являются имущество, а также их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые в процессе деятельности, а именно: • имущество, находящееся на балансе на правах оперативного управления или хозяйственного ведения учреждения; • доходы и расходы бюджетов, доходы и расходы по внебюджетным средствам; • бюджетные и внебюджетные средства на счетах в учреждениях Центрального банка Российской Федерации, на лицевых счетах в органах казначейства, в кредитных организациях; • финансовые активы и обязательства учреждения; • расчеты, возникающие в ходе исполнения бюджета; • прочие хозяйственные операции, осуществляемые в процессе деятельности образовательного учреждения. 16
Объекты системы бухгалтерского учета хозяйственной деятельности образовательного учреждения 17
• Приведем перечень совокупности объектов обеспечения хозяйственной деятельности образовательного учреждения, составляющих хозяйственные средства: Основные средства это здания, машины, лабораторное и технологическое оборудование, транспортные средства, инвентарь, учебники и учебно-методические пособия. • Они действуют и используются в хозяйственной деятельности образовательного учреждения длительное время, изнашиваются постепенно, что позволяет их стоимость включать в расходы производства продукции (организации образовательного процесса и оказания образовательных услуг) частями, по мере износа, через начисление амортизации. Нематериальными активами являются различного рода права (на пользование землей, водой, недвижимостью, месторождениями природных ископаемых), патенты, изобретения, интеллектуальная собственность. • Основные средства и нематериальные активы, как правило, используются больше одного года и изнашиваются постепенно. Нормативный срок службы основных средств и нематериальных активов устанавливается государством в соответствии с их видами 18
• Оборотные средства это сырье, материалы, топливо, комплектующие изделия, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы и другие объекты учета. • Они используются в одном производственном цикле, поэтому их стоимость сразу относится в затраты образовательного учреждения. • В состав данной группы включаются готовая продукция и незавершенное производство. Денежные средства это наличные денежные средства в кассе образовательного учреждения, денежные средства на лицевых счетах в органах Казначейства, на расчетных счетах (рублевом, валютном) в банках, вложения в ценные бумаги (акции, облигации, сберегательные сертификаты, векселя). Средства в расчетах это сумма долгов сторонних юридических и физических лиц, а также собственников и работников данного образовательного учреждения перед ним, т. е. дебиторская задолженность за произведенные работы, оказанные услуги, товары, по выданным авансам, полученным векселям, а также суммы денежных средств, числящиеся за подотчетными лицами • 19
• Отвлеченные средства это средства, отвлекаемые бюджетом в форме налогов, а также средства, используемые на образование специальных фондов образовательного учреждения. Хозяйственные средства (активы) образовательного учреждения для обеспечения деятельности формируются за счет различных источников (пассивов): Собственные источники: уставный фонд (если таковой предусмотрен учредительными документами), амортизационный фонд, фонд развития образовательного учреждения, страховой фонд, фонд оплаты труда и др. Заемные средства из временно привлеченных источников составляют кредиты банка, задолженность поставщикам, задолженность работникам (начисленная, но невыплаченная заработная плата), задолженность бюджету, социальному страхованию и прочим организациям и лицам. Совокупность объектов бухгалтерского учета, определяющих состав хозяйственной деятельности образовательного учреждения, объединяет хозяйственные процессы и результаты деятельности. . 20
• В число хозяйственных процессов входят процесс заготовления, производства и реализации. • Кроме того, к числу хозяйственных процессов могут быть отнесены процессы развития образовательной деятельности и совершенствования материальной базы образовательного процесса, реализуемого образовательным учреждением. • Они совершаются одновременно и состоят из отдельных хозяйственных операций. • Результатом процессов заготовления и производства может быть экономия или перерасход ресурсов, а процесса реализации - доход или убыток. • Результатом процесса развития и совершенствования может быть стабилизация или повышение качества образовательных процессов (производственной деятельности), реализуемой образовательным учреждением. 21
• Прибыль от деятельности образовательного учреждения представляет собой денежную сумму, на которую доходы организации превышают ее издержки (по реализации продукции, работ, услуг и по внереализационным операциям) за определенный учетный период, если они направляются не на развитие и совершенствование учебного процесса в данном образовательном учреждении в связи с реализацией его уставных задач. Под хозяйственной операцией понимается отражение в бухгалтерском учете с помощью двойной записи (записи по дебету и кредиту корреспондирующих счетов) движения средств образовательного учреждения, которое осуществляется в денежной форме. • Хозяйственной операцией является каждый совершившийся в деятельности образовательного учреждения документально оформленный факт. 22
• Первичные учетные документы, отражение хозяйственных операций, баланс и отчетность образовательных учреждений • 8. 1. 2. Отражение хозяйственных операций и баланс • 8. 1. 1. Ошибки в записях и порядок их исправления • 8. 1. 3. Бухгалтерская отчетность образовательного учреждения • 8. 1. 4. Порядок и сроки хранения документов бухгалтерского учета и отчетности в образовательном учреждении • 8. 1. 5. Изъятие первичных учетных документов хозяйственной деятельности в образовательном учреждении 23
• Первичный документ бухгалтерского учета представляет собой письменное свидетельство о совершении хозяйственной операции, имеющее юридическую силу и не требующее дальнейших пояснений и детализации. • Он является основой при осуществлении разнообразных хозяйственных операций и их последующего отражения в бухгалтерском учете образовательного учреждения. Каждый первичный документ отражает одну совершенную хозяйственную операцию. Хозяйственные операции могут выражать увеличение или уменьшение средств образовательного учреждения. Кроме того, существуют внутрихозяйственные операции, приводящие к перераспределению средств организации по учетным позициям. 24
• В связи с важностью роли и места первичных документов в системе бухгалтерского учета выработан ряд общих требований к ним, которые не зависят от их вида и назначения и предопределяются наличием обязательных реквизитов используемых документов в соответствии с Общероссийским классификатором управленческой документации ОК 011 -93 (ОКУД), утвержденным и введенным в действие с 01. 07. 1994 года Постановлением Госстандарта РФ от 30. 12. 1993 № 2991. 25
26
• Первичные документы должны составляться в момент совершения хозяйственной операции, а если это по объективным причинам невозможно, то непосредственно по ее окончании. • Первичные документы должны составляться своевременно, не нарушая регламентированных государством или учредителями сроков оформления документа, а также принятых правил их хранения. Обычно для документов используются типовые формы, имеющие межведомственный характер, которые изготавливаются в виде бланков (ордеров, счетов, накладных, талонов, ведомостей и т. д. ), учитывающих требования ОКУД. • Для ведения бухгалтерского учета в образовательных учреждениях применяются разработанные Министерством финансов Российской Федерации в соответствии ОКУД следующие формы документов: 27
• отдельные формы первичных учетных документов класса 03 "Унифицированная система первичной учетной документации", • формы учетных документов класса 04 "Унифицированная система банковской документации", • формы документации класса 05 "Унифицированная система финансовой, учетной и отчетной бухгалтерской документации бюджетных учреждений и организаций", которые утверждены постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике, указаниями Центрального банка Российской Федерации, а также приказом Минфина РФ от 26. 08. 2004 № 70 н "Об утверждении инструкции по бюджетному учету" (Приложение № 2) по соответствующим разделам учета в установленном порядке. 28
• Применяемые в настоящее время образовательными учреждениями первичные учетные документы класса 03 "Унифицированная система первичной учетной документации" включают следующие формы: • Доверенности на получение материальных ценностей ф. ф. М-2 (0315001), М-2 а (0315002). • Акт инвентаризации наличных денежных средств (ф. 0317013) - (ф. 0317013). • Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (ф. 0317014). • Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0317015). • Путевые листы ф. ф. 3(0345001), 3 -спец. (0345002), 4(0345003), 4 -с(0345004), 4 -п(0345005), 6 -спец. (0345007). • Журнал учета путевых листов ф. 8 (0345008). • Товарно-транспортная накладная ф. 1 -Т(0345009). • Приходный кассовый ордер ф. КО-1(0310001). • Расходный кассовый ордер ф. КО-2(0310002). • Журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов ф. КО-3(0310003 29
• Первичные учетные документы для придания им юридической силы должны иметь реквизиты, поименованные на рисунке: • • наименование документа (формы); код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи и их расшифровки (в т. ч. включая случаи составления документов с применением средств автоматизации и передачи их в системах телекоммуникаций). 30
• В зависимости от технологии обработки учетной информации в первичные учетные документы могут быть включены дополнительные реквизиты (коды, контрольные отметки и т. п. ), не нарушающие требований нормативных правовых актов и методических документов по бухгалтерскому учету. За достоверность содержащихся в документах данных, а также за своевременное и надлежащее составление первичных учетных документов несут ответственность лица, создавшие и подписавшие эти документы. 31
• В документах на приобретение материальных ценностей должна быть расписка материально ответственного лица в получении этих ценностей, а в документах, подтверждающих факт выполнения работы, - подписи о принятии результата работы ответственными (уполномоченными) лицами. Записи в первичных учетных документах производятся способом, обеспечивающим сохранность записей: чернилами, пастой шариковой ручки, при помощи пишущих машин и средств автоматизации. • Свободные строки в первичных учетных документах прочеркиваются. В первичных учетных документах (как в текстовой части, так и цифровых данных) подчистки и неоговоренные исправления не допускаются. 32
1. 2. ФУНКЦИИ, ЗАДАЧИ И МЕТОДЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА • Бухгалтерский учет выполняет ряд функций, основными из которых являются функции контроля, обеспечения сохранности ценностей, информационная, обратной связи, аналитическая. • Контрольная функция предусматривает проведение предварительного, текущего и последующего контроля за объектами бухгалтерского учета на разных стадиях совершения хозяйственных операций. Предварительный контроль проводится до начала хозяйственной операции с целью планирования ее результатов. Текущий контроль осуществляется во время совершения хозяйственной операции и обеспечивает ее выполнение с наибольшим эффектом. Последующий контроль проводится после завершения хозяйственной операции и позволяет корректировать полученный результат. 33
• Функция обеспечения сохранности ценностей предполагает проведение инвентаризаций, позволяющих определить изменения, произошедшие в составе объектов учета, а также подтвердить правильность отражения хозяйственных операций. • Информационная функция предусматривает сплошное, непрерывное и взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности организации в различных измерителях в первичных документах для получения полной картины о состоянии дел на предприятии. Функция обратной связи заключается в следующем: используя обратную связь, с помощью бухгалтерской информации контролируют выполнение смет, нормативов, устраняют недостатки, выявляют резервы производства. Аналитическая функция позволяет оценить рациональность использования всех видов ресурсов и обеспечить принятие решений в области экономической политики предприятия. • • 34
Основными задачами бухгалтерского учета являются следующие: • ¨ формирование полной и достоверной информации о деятельности организации, ее имущественном положении и составление бухгалтерской отчетности, необходимой внутренним пользователям ¾ руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним пользователям ¾ инвесторам, кредиторам и др. ; • ¨ обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; • ¨ предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости. 35
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» • распространяется на все организации, находящиеся на территории России, включая филиалы и представительства иностранных организаций, если это не противоречит договорам нашей страны с другими государствами. Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, учитывают свои доходы и расходы в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации. Все юридические лица, зарегистрированные по российскому законодательству, унитарные предприятия, бюджетные учреждения обязаны вести бухгалтерский учет в полном соответствии с Законом. 36
• Законодательством о бухгалтерском учете устанавливаются единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета. Ответственность за ведение бухгалтерского учета в организациях возлагается на их руководителей. Закон предоставляет широкие полномочия руководителям в организации бухгалтерского учета: выбор форм организации бухгалтерского учета в зависимости от объема учетной работы, формирование учетной политики. Руководитель несет персональную ответственность за полное и своевременное представление бухгалтерской отчетности. • Одним из основополагающих документов первого уровня является Гражданский кодекс Российской Федерации, которым регламентируются многие вопросы учетной работы: наличие самостоятельного баланса как необходимый признак юридического лица, обязательность утверждения годового бухгалтерского отчета, порядок реорганизации (ликвидации) юридических лиц и др. 37
Второй уровень • составляют нормативные документы по бухгалтерскому учету, в которых изложена методология бухгалтерского учета. • Документы данного уровня утверждаются Минфином России и включают положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). • Действующими в настоящее время ПБУ регулируются различные вопросы бухгалтерского учета: формирование учетной политики, оценка активов, отражение доходов и расходов, содержание отчетности и др. • В этих документах изложены принципы и правила бухгалтерского учета, содержатся основные понятия, используемые в бухгалтерском учете, а также приведены бухгалтерские приемы без раскрытия механизма их использования применительно к определенному виду деятельности. 38
К третьему уровню • относятся методические рекомендации, методические указания, инструкции и другие аналогичные документы. Методические документы утверждаются Минфином России, Банком России, федеральными органами исполнительной власти. Документы данного уровня содержат конкретные указания по отражению в учете фактов хозяйственной деятельности. К таким документам относятся План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, Положение по организации безналичных расчетов в Российской Федерации, Положение о порядке организации кассовых операций и др. • На четвертом уровне предполагается формирование главным бухгалтером организации на основании законодательных, нормативных и методических документов учетной политики организации, которая утверждается приказом или распоряжением руководителя, а также других внутренних документов организации. 39
2. 1. СУЩНОСТЬ БАЛАНСОВОГО ОБОБЩЕНИЯ И СТРОЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА • В настоящее время бухгалтерский баланс является отчетом о финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации на определенный момент времени. • Бухгалтерский баланс является важнейшим источником информации для широкого круга пользователей. По сведениям бухгалтерского баланса собственники организации и административно-управленческий персонал определяют финансовое положение организации, динамику изменения капитала. • Интерпретируя данные бухгалтерского баланса, заинтересованные пользователи осуществляют анализ и оценку ликвидности, платежеспособности, финансовой устойчивости, деловой активности организации, наращивания ее собственного капитала. 40
• Бухгалтерский баланс. представляет собой баланс двустороннюю таблицу, левая сторона которой называется активом, правая - пассивом. В активе представлены внеоборотные и оборотные активы, в пассиве - капитал и обязательства организации, состав и классификация которых рассмотрены в предыдущей главе. Отдельные показатели - строки актива и пассива бухгалтерского баланса - называются статьями бухгалтерского баланса. Обязательным условием правильности составления бухгалтерского баланса является равенство итогов (валюты) актива и пассива. • . В бухгалтерском балансе активы и обязательства подразделяются в зависимости от срока обращения на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные • В качестве одной из форм бухгалтерской отчетности используется форма бухгалтерского баланса, рекомендованная приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67 н. 41
• В основе строения бухгалтерского баланса лежит принцип двойственности. • Уравнение двойственности имеет вид: • Актив баланса = Пассив баланса. • При отсутствии у организации обязательств ее активы равны капиталу: • Активы = Капитал. • При возникновении обязательств уравнение двойственности имеет следующий вид: • Активы = Капитал + Обязательства. 42
2. 2. ТИПЫ БАЛАНСОВЫХ ИЗМЕНЕНИЙ • В процессе хозяйственной деятельности организации осуществляют хозяйственные операции (совершаются факты хозяйственной деятельности), вызывающие изменения в составе активов, капитала и обязательств организации. • По характеру влияния на бухгалтерский баланс все хозяйственные операции подразделяются на четыре типа. Операции, при которых валюта баланса не изменяется, называются пермутациями, а те, при которых увеличивается или уменьшается, - модификациями. Пермутации подразделяются на активные и пассивные, модификации - на положительные и отрицательные. Рассмотрим на примерах, какие изменения происходят в бухгалтерском балансе под влиянием хозяйственных операций различных типов. Бухгалтерский баланс на начало отчетного периода представлен в таблице 2. 2. 43
Бухгалтерский баланс (на начало отчетного периода) Таблица 2. 2 44
Операция 1 • Поступили в кассу с расчетного счета организации денежные средства в размере 100 000 руб. • Операция затрагивает статьи актива бухгалтерского баланса «Касса» и «Расчетный счет» . • В результате хозяйственной операции произойдет увеличение денежных средств в кассе и уменьшение на расчетном счете организации. • Изменения затрагивают актив бухгалтерского баланса, валюта баланса не меняется, равенство актива и пассива сохраняется. • Данная хозяйственная операция является активной пермутацией. Бухгалтерский баланс после первой операции представлен в табл. 2. 3. 45
Бухгалтерский баланс (после первой операции) Таблица 2. 3 46
Операция 2 • Нераспределенная прибыль направлена на формирование резервного капитала в размере 40 000 руб. • Операция затрагивает статьи пассива бухгалтерского баланса «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль» . • В результате хозяйственной операции увеличивается резервный капитал и уменьшается нераспределенная прибыль. • Изменения происходят в пассиве бухгалтерского баланса, валюта баланса не меняется, равенство актива и пассива сохраняется. Данная хозяйственная операция является пассивной пермутацией. Бухгалтерский баланс после второй операции представлен в табл. 2. 4. 47
Бухгалтерский баланс (после второй операции) Таблица 2. 4 48
Операция 3 • Поступили материалы от поставщиков на склад организации на сумму 150 000 руб. • Расчет с поставщиками не произведен. • Операция затрагивает статью актива «Запасы» и статью пассива «Кредиторская задолженность перед поставщиками» . • В результате операции произойдет увеличение запасов на складе и одновременное увеличение задолженности поставщикам. • Валюта баланса увеличивается, равенство актива и пассива сохраняется. • Данная операция является положительной модификацией. Бухгалтерский баланс после третьей операции представлен в табл. 2. 5. 49
Бухгалтерский баланс (после третьей операции) Таблица 2. 5 50
Операция 4 • • • Выплачена заработная плата из кассы персоналу организации на сумму 100 000 руб. Операция затрагивает статью актива «Касса» и статью пассива «Кредиторская задолженность перед персоналом организации» . В результате операции произойдет уменьшение денежных средств в кассе и одновременно кредиторской задолженности. Валюта баланса уменьшается, равенство актива и пассива сохраняется. Данная операция является отрицательной модификацией. Бухгалтерский баланс после четвертой операции приведен в табл. 2. 6. 51
Бухгалтерский баланс (после четвертой операции) Таблица 2. 6 52
• Представленные четыре операции охватывают все возможные типы влияния хозяйственных операций на баланс (типы балансовых изменений). • Первый тип - операции, вызывающие изменения в активе баланса без изменения пассива. • Второй тип - операции, вызывающие изменения в пассиве баланса без изменения актива. • Третий тип - операции, вызывающие изменения в активе и пассиве бухгалтерского баланса, а также увеличение его валюты. • Четвертый тип - операции вызывающие изменения в активе и пассиве бухгалтерского баланса, а также уменьшение его валюты. 53
• Любая хозяйственная операция вызывает в бухгалтерском балансе изменения какого-нибудь из указанных типов и затрагивает не менее двух статей баланса. • Однако какие бы ни совершались хозяйственные операции и какие бы они ни вызывали изменения в бухгалтерском балансе, равенство между активом и пассивом всегда сохраняется. • Такая особенность баланса обусловлена принятым способом отражения хозяйственных операций. • Именно из-за двойственности изменений, происходящих под влиянием осуществления хозяйственных операций, необходимо взаимосвязанное отражение хозяйственных операций по методу двойной записи. • Применение способа балансового обобщения позволяет контролировать состояние и использование активов и обязательств организации, регистрировать изменения, которые с ними происходят. 54
2. 3. ВИДЫ БУХГАЛТЕРСКИХ БАЛАНСОВ • Бухгалтерские балансы, используемые в практической деятельности организации, классифицируются по различным признакам: по времени составления; способу «очистки» ; источникам составления; объему информации; формату представления. • По времени составления балансы подразделяются на вступительные, текущие, ликвидационные, разделительные, объединительные. • Вступительный баланс составляется при создании организации на дату ее государственной регистрации. • Текущие балансы составляются периодически и включают начальные, промежуточные и заключительные балансы. Начальный баланс составляется на начало, заключительный - на конец отчетного года. • В течение года на основе сведений текущего учета формируются промежуточные балансы. 55
• При ликвидации организации составляются ликвидационные балансы. При разделении организации формируется разделительный баланс, при слиянии нескольких организаций ¾ объединительный баланс. • По способу «очистки» балансы подразделяются на балансы-брутто и балансы-нетто. • Баланс-брутто включает регулирующие статьи, такие как амортизационные отчисления, оценочные резервы и др. • Баланс-нетто не содержит регулирующих статей. 56
• По источникам составления балансы подразделяются на инвентарные, книжные и генеральные. • Инвентарные балансы составляются на основе сведений инвентаризации при создании организации или изменении ее организационноправовой формы. • Книжные балансы составляют на основе сведений бухгалтерского учета (книжных записей) без проведения инвентаризации. • Генеральные балансы составляются на основе сведений бухгалтерского учета, подтвержденных результатами инвентаризации. 57
• По объему информации балансы подразделяются на индивидуальные и консолидированные. • Индивидуальный баланс отражает деятельность одной организации, консолидированный баланс представляет собой объединение балансов организаций - юридических лиц, взаимосвязанных в экономическом и финансовом отношении. • По формату представления балансы классифицируются на вертикальные и горизонтальные. • Если валюта баланса соответствует чистым активам, то форма представления баланса вертикальная, если валюту баланса составляют суммарные активы, то баланс имеет горизонтальную форму 58
3. 1. СЧЕТА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ИХ СТРОЕНИЕ • Для получения обобщенных сведений об объектах бухгалтерского учета используют счета, на которых отражаются хозяйственные операции организации, а также фиксируется наличие активов, капитала и обязательств организации, которых эти операции касаются. • Счета бухгалтерского учета - это способ отражения, экономической группировки и оперативного контроля активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций организации. • Счета имеют форму двусторонней таблицы. Увеличение объектов бухгалтерского учета на счетах показывают отдельно от их уменьшения, поэтому счета делятся на две части: левую и правую. Левая часть счета называется дебетом, правая кредитом. Схема счета представлена в табл. 3. 1. 59
Ещё в XV веке францисканским монахом Лукой Пачоли был описан метод, в соответствии с которым и сегодня осуществляется учет на бухгалтерских счетах. В соответствии с этим методом при учете используются несколько правил: • Любой счет, на котором осуществляется учет, делится на две части. Левая сторона счета условно называется дебет (лат. debet - он должен), правая - кредит (лат. credit - он верит). • Каждая хозяйственная операция записывается дважды: по дебету одного счета и кредиту другого (двойная запись). • Сумма по дебету равна сумме по кредиту, т. е. сумма должна быть сбалансирована, поэтому баланс понимается как равновесие (фр. balance - весы). • Если равенства дебетовой и кредитовой сумм нет, хозяйственная операция отражена неверно. 60
Наименование счета Таблица 3. 1 61
• Для каждого вида активов, капитала и обязательств открываются отдельные счета. • Итоги записей сумм операций по дебету или кредиту счета называются оборотом. • Разность между суммами, проставленными на одной стороне счета и указанными на другой его стороне, называется остатком, или сальдо. • Остатки могут быть дебетовыми или кредитовыми в зависимости от того, превышает ли дебет кредит или наоборот. • На счетах, отражающих активы, остатки и увеличение отражаемого объекта записываются по дебету, уменьшение - по кредиту; на счетах, служащих для учета капитала и обязательств, остатки и увеличение отражаемого объекта - по кредиту, уменьшение - по дебету. • В зависимости от вида учитываемых объектов счета делятся на активные и пассивные. Активными называются счета, отражающие внеоборотные и оборотные активы, пассивными - счета для учета капитала и обязательств. • Строение активного счета показано в табл. 3. 2. 62
• Исходя из основного бухгалтерского уравнения все счета делятся на активные (лат. aktivus - деятельный) и пассивные (лат. passivus - недеятельный). • Правила отражения движения средств на активных и пассивных счетах противоположны. • На активном счете увеличение средств учитывается по его дебету, а уменьшение - по кредиту. • На пассивном счете увеличение средств отражается по его кредиту, а уменьшение - по дебету. • Остаток средств на счете по активному счету (сальдо счета) может быть только дебетовым, по пассивному - кредитовым. 63
• На активных счетах учитываются средства образовательного учреждения, а на пассивных - источники средств. • Для учета расчетов применяются активно-пассивные счета. • По активно-пассивному счету сальдо может быть: • дебетовым или кредитовым; • одновременно дебетовым и кредитовым, т. е. развернутым. • Двойная запись, фиксирующая проведение хозяйственной операции и затрагивающая два счета, отражаясь по дебету одного из них и кредиту другого, называется простой проводкой. • Если один счет дебетуется (кредитуется), а несколько других кредитуются (дебетуются), то осуществляется сложная проводка. • Взаимосвязь между двумя и более счетами, отражающими совершённую хозяйственную операцию, называется корреспонденцией счетов. • Говорят, что счета корреспондируют друг с другом или являются корреспондирующими. 64
Схема активного счета Таблица 3. 2 65
Остаток (сальдо) на конец месяца на активном счете рассчитывают следующим образом: • к начальному остатку (сальдо) на начало месяца прибавляют оборот по дебету счета и вычитают оборот по кредиту. • Строение пассивного счета представлено табл. 3. 3. 66
Схема пассивного счета Таблица 3. 3 67
Схема учета хозяйственных операций на активных и пассивных счетах с применением двойной записи 68
• Для определения остатка (сальдо) на конец месяца по пассивному счету к начальному остатку (сальдо) по кредиту счета прибавляют оборот по кредиту и вычитают оборот по дебету. • В бухгалтерском учете также используются счета, имеющие признаки активных и пассивных счетов, называемые активнопассивными. • По дебету активно-пассивных счетов отражают дебиторскую задолженность, • по кредиту - кредиторскую задолженность. • Остатки (сальдо) таких счетов одновременно могут быть дебетовыми и кредитовыми, поэтому их показывают развернуто. • Строение активно-пассивного счета показано в табл. 3. 4. • На основании табл. 3. 4 можно сделать вывод, что активнопассивный счет включает в себя два счета: активный и пассивный. В практике бухгалтерского учета активно-пассивные счета обычно разделяются. 69
Схема активно-пассивного счета Таблица 3. 4 70
3. 2. ДВОЙНАЯ ЗАПИСЬ. СУЩНОСТЬ И ЗНАЧЕНИЕ • В результате хозяйственных операций происходят изменения в составе объектов бухгалтерского учета. Хозяйственные операции отражаются на счетах бухгалтерского учета, характеризующих состояние объектов учета, способом двойной записи, при котором каждая хозяйственная операция фиксируется на двух взаимосвязанных счетах. • Необходимость двойной записи обосновывалась при рассмотрении типов балансовых изменений, когда отмечалось, что каждая хозяйственная операция приводит к двум экономическим явлениям и обязательно затрагивает две статьи бухгалтерского баланса. • Двойная запись представляет собой способ взаимосвязанного отражения явлений, вызываемых хозяйственной операцией, на двух счетах бухгалтерского учета, в одинаковых суммах - на дебете одного счета и кредите другого. • Рассмотрим примеры двойной записи на счетах бухгалтерского учета, используя операции, показанные ранее 71
Операция 1 • В кассу организации поступили наличные денежные средства с расчетного счета организации в банке. • Хозяйственная операция отражается на двух активных счетах «Касса» и «Расчетные счета» . • В кассе денежные средства увеличились, на расчетном счете уменьшились. • Запись будет выглядеть так: • Дебет счета «Касса» - Кредит счета «Расчетные счета» - 100 000 руб. • На счетах запись отражается следующим образом (табл. 3. 5 и 3. 6). 72
Таблица 3. 5 Счет «Касса» Таблица 3. 6 Счет «Расчетные счета» 73
Операция 2 • Нераспределенная прибыль направлена на формирование резервного капитала в размере 40 000 руб. • Хозяйственная операция отражается на двух пассивных счетах - «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» . • Резервный капитал увеличился, а нераспределенная прибыль уменьшилась на одну и ту же сумму. • Запись выглядит следующим образом: • Дебет счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - Кредит счета «Резервный капитал» - 40 000 руб. • На счетах запись делается следующим образом (табл. 3. 7 и 3. 8). 74
Таблица 3. 7 Счет «Резервный капитал» Таблица 3. 8 Счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» 75
Операция 3 • Поступили материалы от поставщиков на склад организации на сумму 150 000 руб. • Расчет с поставщиками не произведен. Хозяйственная операция отражается на активном счете «Материалы» и пассивном счете «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» . В результате хозяйственной операции на складе увеличились запасы материалов и возросла кредиторская задолженность поставщикам. • Запись на счетах выглядит следующим образом: • Дебет счета «Материалы» - Кредит счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 150 000 руб. • На счетах запись отражается следующим образом (табл. 3. 9 и 3. 10). 76
Счет «Материалы» Таблица 3. 9 77
Счет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Таблица 3. 10 78
Операция 4 • Выплачена из кассы заработная плата персоналу организации на сумму 100 000 руб. Хозяйственная операция отражается на пассивном счете «Расчеты с персоналом по оплате труда» и активном счете «Касса» . • В результате операции уменьшатся кредиторская задолженность персоналу и денежные средства в кассе. • Запись выглядит так: • Дебет счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» - Кредит счета «Касса» - 100 000 руб. • На счетах запись отражается следующим образом (табл. 3. 11 и 3. 12). 79
Счет «Касса» Таблица 3. 11 80
Счет «Расчеты с персоналом по оплате труда» Таблица 3. 12 81
• Указание дебетуемого и кредитуемого счетов и суммы отражаемой хозяйственной операции называется бухгалтерской записью, или проводкой. • Двойная запись приводит к взаимосвязи счетов, которая называется корреспонденцией счетов. • Бухгалтерские записи могут быть простыми и сложными. • При простой записи сумма хозяйственной операции отражается по дебету одного и кредиту другого счета, т. е. один счет дебетуется и один кредитуется. Представленные выше записи являются примерами простой записи. • В случае сложной записи дебетуются два или более счетов, а кредитуется один или наоборот, дебетуется один счет, а кредитуются два счета и более. При сложной записи общая сумма на одной стороне нескольких счетов должна быть равна сумме, записанной на противоположной стороне корреспондирующего с ними счета. • Применяя способ двойной записи, сумму каждой операции не всегда записывают дважды. • Шахматный способ предусматривает запись каждой операции однократно - по дебету одного и кредиту другого счета. 82
• Двойная запись имеет контрольное значение, так как итог записей по дебету всех счетов (дебетовый оборот) должен быть равен итогу записей по кредиту всех счетов (кредитовый оборот). • Отсутствие равенства свидетельствует об ошибках, допущенных при отражении операций на счетах. • Корреспонденция счетов, возникающая при двойной записи, позволяет определить экономическую сущность отражаемых хозяйственных операций, их целесообразность и необходимость. • При помощи двойной записи осуществляется контроль за движением активов, капитала и обязательств организации. • В бухгалтерском учете хозяйственные операции показывают в календарной последовательности их совершения. • Отражение хозяйственных операций по мере их совершения называется хронологической записью и выполняется в регистрах бухгалтерского учета. 83
• Для осуществления контроля за хозяйственными процессами, обобщения сведений об объектах учета все хозяйственные операции группируют на счетах по экономически однородным признакам. • Такая группировка и называется систематической записью. • Систематическая запись позволяет получать со счетов бухгалтерского учета необходимые сведения об учитываемых объектах, хронологическая запись служит для контроля за полнотой регистрации операций и правильностью систематической записи. • Хронологическая запись часто предшествует систематической записи на счетах бухгалтерского учета, т. е. операции отражаются в регистрационном журнале, а затем систематизируются на соответствующих счетах. • Применение компьютеров позволяет объединить хронологическую и систематическую запись, упростить учетные записи, уменьшить вероятность допускаемых ошибок. 84
3. 3. СЧЕТА СИНТЕТИЧЕСКОГО И АНАЛИТИЧЕСКОГО УЧЕТА • Для получения разных по степени детализации показателей в бухгалтерском учете используются синтетические и аналитические счета. • Синтетические счета содержат обобщенные данные о хозяйственных операциях и ведутся в денежном выражении. Однако, имея только общие показатели, нельзя осуществлять оперативное руководство, контроль и анализ хозяйственной деятельности. Для этого необходимы более детальные сведения, характеризующие состояние и движение каждого объекта учета. Важно знать, какие именно объекты и в каком количестве имеются, поступают, выбывают, как велика кредиторская задолженность конкретным поставщикам, какова задолженность по заработной плате. Для принятия управленческих решений необходимо знать не только общую сумму затрат на производство всей продукции, но и затраты по каждому ее виду, т. е. себестоимость отдельных изделий. 85
• Для подробной характеристики объектов учета используются аналитические счета. • Отражение объектов бухгалтерского учета в денежном выражении на синтетических счетах называется синтетическим учетом, их детализированное отражение на аналитических счетах называется аналитическим учетом. • Между счетами аналитического и синтетического учета существует следующая взаимосвязь: • 1) начальный и конечный остатки синтетического счета должны быть равны общим суммам соответствующих остатков аналитических счетов и одинаковы с ними по характеру; • 2) обороты по дебету и кредиту синтетического счета должны быть равны соответствующим итогам оборотов по аналитическим счетам. • Эта взаимосвязь объясняется тем, что данные аналитических счетов представляют собой детализированную информацию синтетического счета, показывают составляющие и движение объектов, отражаемых в синтетическом учете. • Рассмотрим на примере отражения материалов взаимосвязь между синтетическим и аналитическим учетом. Данные синтетического счета «Материалы» за отчетный месяц представлены в табл. 3. 13. 86
Счет «Материалы» Таблица 3. 13 87
• Показатели, представленные на счете в табл. 3. 13, характеризуют наличие и движение материалов в денежном выражении. • Для обеспечения детализированных сведений используются аналитические счета. • Допустим, на складе организации имеются два вида материалов - А и Б. • Наличие и движение этих материалов в аналитическом учете отражаются в табл. 3. 14 и 3. 15 следующим образом. 88
Материалы А Таблица 3. 14 89
Материалы Б Таблица 3. 15 90
• В бухгалтерском учете также применяются субсчета - промежуточное звено между синтетическим и аналитическим учетом. • При их помощи осуществляется дополнительная группировка данных аналитического учета. • Субсчета необходимы для синтетических счетов, на которых учитываются объекты большой номенклатуры. • Синтетические счета также называют главными, или счетами первого порядка, субсчета - счетами второго порядка. • Синтетические счета первого и второго порядка для учета хозяйственной деятельности организации предусмотрены Планом счетов бухгалтерского учета. • Состав аналитических счетов устанавливает бухгалтерия организации исходя из потребностей учета, анализа, контроля и составления отчетности. 91
3. 4. ОБОБЩЕНИЕ ДАННЫХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА. ВЗАИМОСВЯЗЬ МЕЖДУ СЧЕТАМИ И БУХГАЛТЕРСКИМ БАЛАНСОМ • • • Между счетами бухгалтерского учета и бухгалтерским балансом существует тесная взаимосвязь. В активе бухгалтерского баланса отражаются внеоборотные и оборотные активы организации, для учета наличия и движения которых открываются активные счета. В пассиве бухгалтерского баланса отражаются капитал и обязательства организации, учет которых осуществляется на пассивных счетах. Рассмотрим взаимосвязь счетов и бухгалтерского баланса на несложном примере организации, начинающей хозяйственную деятельность. Вступительный бухгалтерский баланс на дату регистрации организации составляется на основании устава организации, в котором зафиксирована величина уставного капитала, а также сведений об активах организации, поступивших в качестве вкладов учредителей, и дебиторской задолженности по вкладам. Активы, поступившие в качестве вкладов в уставный капитал, оцениваются по согласованной участниками стоимости на основе реальных рыночных цен. Дебиторская задолженность учредителей отражается в бухгалтерском балансе в течение срока, предусмотренного в учредительных документах. Вступительный бухгалтерский баланс организации, представленный в табл. 3. 16 на момент регистрации устава, имеет следующий вид. 92
Бухгалтерский баланс (вступительный) Таблица 3. 16 93
На основании сведений вступительного бухгалтерского баланса открываются счета бухгалтерского учета. Все факты хозяйственной деятельности по мере их возникновения фиксируются в хронологическом порядке в журнале регистрации хозяйственных операций (табл. 3. 17). Главная книга - совокупность счетов бухгалтерского учета, учетный регистр, в котором систематизируются факты хозяйственной деятельности (хозяйственные операции) организации (табл. 3. 18). 94
• • • Сведения Главной книги обобщаются в оборотной ведомости, содержащей подробные данные о движении объектов бухгалтерского учета. Обычная оборотная ведомость состоит из трех граф: сальдо начального; оборотов; сальдо конечного. Каждая графа включает колонки отражающие обороты по дебету и кредиту счета Главной книги и выведение конечного сальдо. Оборотная ведомость может быть составлена в шахматной форме и содержать не только обороты по счетам, но и корреспонденцию счетов. Шахматная оборотная ведомость предназначена для проверки правильности применяемой в течение месяца корреспонденции счетов по совершаемым хозяйственным операциям и выявления сумм с ошибочной корреспонденцией. Оборотная ведомость имеет контрольное значение, так как позволяет выявить и устранить ошибки, возникающие на этапах разноски хозяйственных операций по счетам Главной книги и выведения конечного сальдо (табл. 3. 19). 95
• На основе сведений оборотной ведомости составляется заключительный бухгалтерский баланс (табл. 3. 20). • Таблица 3. 20 • Бухгалтерский баланс (заключительный) 96
Взаимосвязь между счетами и бухгалтерским балансом заключается в следующем: • • • В начале отчетного периода по данным бухгалтерского баланса открывают счета. На каждый объект бухгалтерского учета (активы, капитал, обязательства) открывают синтетический счет, на котором записывают остаток. В развитие счетов первого порядка открывают счета второго порядка - субсчета, а также аналитические счета. На протяжении отчетного периода на счетах отражают хозяйственные операции с указанием корреспондирующих счетов, подсчитывают обороты и остатки. На основе данных об остатках на синтетических счетах составляют бухгалтерский баланс организации на конец отчетного периода. Последовательность выполнения действий по наблюдению, регистрации, группировке и обобщению фактов хозяйственной деятельности организации называется бухгалтерской процедурой. В основе бухгалтерской процедуры лежит непрерывная регистрация фактов хозяйственной деятельности с момента создания организации в качестве юридического лица до ее реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством. 97
Бухгалтерская процедура осуществляется поэтапно • • • . 1. Составление инвентаря, содержащего перечень активов и обязательств организации. 2. Составление по данным инвентаря вступительного бухгалтерского баланса. 3. Заполнение Главной книги по данным вступительного бухгалтерского баланса. 4. Регистрация в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности отчетного периода в Журнале. 5. Систематизация на счетах Главной книги данных журнала. 6. Обобщение данных Главной книги в оборотной ведомости. 7. Составление на основе данных оборотной ведомости заключительного бухгалтерского баланса. 8. Использование данных Главной книги для интерпретации (анализа) хозяйственной деятельности. 9. Принятие управленческих решений по результатам анализа заключительного бухгалтерского баланса. 98
• • • Бухгалтерская процедура включает обработку информации о фактах хозяйственной деятельности организации и обеспечивает внутренний контроль данных бухгалтерского учета. Универсальный характер бухгалтерской процедуры позволяет рассматривать ее как модель технологической обработки данных, содержащихся в первичных документах. В практической деятельности организаций порядок осуществления бухгалтерской процедуры находится под влиянием профессионального суждения бухгалтера и заключается в проведении конкретных мероприятий. Особенности бухгалтерской процедуры проявляются при создании внутренних документов, выборе формы бухгалтерского учета, отражении фактов хозяйственной деятельности, формировании показателей отчетности. Построение журнала регистрации хозяйственных операций и Главной книги зависит от установленной учетной политикой формы бухгалтерского учета, однако при необходимости главный бухгалтер может внести в Главную книгу изменения и дополнения. При составлении бухгалтерской отчетности бухгалтер исходя из существенности информации самостоятельно определяет способы раскрытия информации об объектах бухгалтерского учета в пояснениях к отчетности. 99
3. 5. ПЛАН СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА • Планом счетов называют систематизированный по установленным принципам перечень синтетических счетов бухгалтерского учета. • В настоящее время используется План счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94 н. Действующий План счетов является единым и обязательным к применению в организациях всех отраслей и видов деятельности (кроме банков и бюджетных учреждений) независимо от организационноправовой формы, ведущих учет методом двойной записи. Синтетические счета имеют номера от 01 до 99 и разбиты на 8 разделов, в каждом из которых имеются свободные номера на случай дополнительного введения синтетических счетов. 100
• • Раздел I. Внеоборотные активы (01 -09). Раздел II. Производственные запасы (10 -19). Раздел III. Затраты на производство (20 -39). Раздел IV. Готовая продукция и товары (40 -49). Раздел V. Денежные средства (50 -59). Раздел VI. Расчеты (60 -79). Раздел VII. Капитал (80 -89). Раздел VIII. Финансовые результаты (90 -99). 101
• В самостоятельном разделе Плана счетов представлены забалансовые счета (001 -011), предназначенные для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и др. ), а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями. • Бухгалтерский учет этих объектов ведется по простой системе. • В Инструкции по применению Плана счетов дана характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов, а также типовая корреспонденция счетов. • В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности или совершения операций, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация дополняет ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией по применению Плана счетов. 102
• На основании Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. • Для учета специфических операций организация может вводить в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов. • Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, организация использует исходя из требований управления. • Перечень субсчетов может дополняться, уточняться в целях детализации учета, усиления контроля и составления отчетности. • Порядок ведения аналитического учета организация устанавливает на основании Инструкции по применению плана счетов, а также документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. 103
4. 1. ПЕРВИЧНЫЙ УЧЕТ И ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ • Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться соответствующими документами. Эти документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: • ¨ наименование документа; • ¨ дату составления документа; • ¨ наименование организации, от имени которой составлен документ; • ¨ содержание хозяйственной операции; • ¨ измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; • ¨ наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; • ¨ личные подписи указанных лиц. 104
• Для обеспечения правильности применения таких документов используется их классификация по однородным признакам. • По месту составления первичные документы подразделяются на внешние и внутренние. • Внешние документы поступают в организацию из государственных и вышестоящих организаций, банков, поставщиков, покупателей и других организаций. • Внутренние документы составляются персоналом организации. • По назначению документы группируются на распорядительные, оправдательные, бухгалтерского оформления и комбинированные. • Распорядительные документы содержат указания о выполнении хозяйственных операций. К ним относятся приказы, распоряжения, чеки, доверенности. • Оправдательными документами оформляются совершившиеся операции. Эти документы заполняются в момент проведения операции. К ним относятся акты приема-передачи основных средств, квитанции, приходные и расходные кассовые ордера и др. 105
• Документы бухгалтерского оформления создаются работниками бухгалтерии для подготовки учетных записей. К ним относятся ведомости начисления амортизации, распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, расчеты (например, калькуляции), бухгалтерские справки и др. • Комбинированные документы имеют признаки нескольких видов документов, например, распорядительного и оправдательного и являются одновременно основанием для совершения операции и оправданием ее выполнения. • По порядку составления различают первичные и сводные документы. • В первичных документах хозяйственные операции регистрируются впервые. Такие документы являются формальным доказательством ее выполнения. К подобным документам относятся материальные требования, накладные, расписки, приемо-сдаточные акты и др. • Сводные документы составляются на основании первичных и содержат данные об операциях, ранее оформленных соответствующими первичными документами. К сводным документам относятся авансовые отчеты, банковские выписки, кассовые отчеты и др. Сводные документы используются для систематизации и группировки сведений первичных документов, получения обобщенных показателей и позволяют уменьшить количество учетных записей на счетах. 106
По способу охвата операций • • документы делятся на разовые и накопительные. Разовые документы используются в бухгалтерском учете однократно и после составления передаются в бухгалтерию. К ним относятся платежные поручения, платежные требования, приходные и расходные ордера. Накопительные документы используются для оформления однородных операций, совершаемых организацией многократно в течение непродолжительного времени и составляются с целью уменьшения числа выписываемых разовых документов. К накопительным документам относятся лимитно-заборные карты, табели учета рабочего времени, ведомости выполненных работ и др. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписывают руководитель организации и главный бухгалтер или уполномоченные ими на это лица. Своевременное и качественное оформление первичных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данные обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями лиц, ранее подписавших документы, с указанием даты внесения исправлений. 107
• • Первичные и сводные документы могут составляться как на бумажных, так и на машинных носителях информации. Если они составляются на машинных носителях информации, то организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации. Первичные документы могут быть изъяты органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями на основании постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации. Главный бухгалтер (или другое должностное лицо организации) обязан в присутствии представителей органов, проводивших изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия, заверенные подписями названных представителей. Документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат обязательной проверке по форме и существу. В процессе проверки по форме устанавливают полноту заполнения реквизитов, наличие и правильность подписей, четкость и разборчивость заполнения документа. Арифметическая проверка должна подтвердить правильность подсчетов в документе, проверка по существу ¾ законность и целесообразность хозяйственных операций. Проверенные и принятые бухгалтерией документы подвергают обработке, которая включает расценку, группировку и контировку. 108
• Расценка, или таксировка, документов предполагает денежную оценку указанных в документе материальных ценностей. • Группировка ¾ это подбор однородных документов, позволяющий делать записи данных общими итогами. На основании группировки первичных документов составляют необходимые сводные документы. • Контировка заключается в определении и записи корреспондирующих счетов по каждой хозяйственной операции, отраженной в документе. • Путь, который проходит документ от момента выписки до сдачи на хранение в архив, называется документооборотом. Важное условие организации документооборота ¾ разработка в организации графика документооборота. В нем устанавливаются сроки сдачи документов в бухгалтерию всеми подразделениями организации, сроки обработки этих документов в бухгалтерии, записи в учетные регистры. Для каждого документа и каждого его экземпляра должен быть заранее разработан маршрут следования в процессе документооборота, записан в инструкции как обязательный с указанием срока следования по всем промежуточным пунктам маршрута и установленные сроки прибытия каждого экземпляра в свой конечный пункт. 109
• Движение документов по заданному маршруту необходимо постоянно контролировать, сверяясь с разработанными графиками, в которых указываются: • ¨ наименование документа; • ¨ номер экземпляра; • ¨ откуда он должен поступать; • ¨ срок получения; • ¨ должностное лицо, ответственное за представление документа. • Составленные схемы документооборота на отдельных участках учетной работы необходимо анализировать. Такой анализ позволяет выявить излишние операции, сократить срок, упростить обработку документов и устранить повторное прохождение документа через одну и ту же инстанцию. Нарушение порядка документооборота и задержка документов на любом из этапов прохождения приводят к отставанию регистрации хозяйственных операций в учете, ослаблению контроля за их выполнением. 110
• Порядок документооборота в каждой организации определяет главный (старший) бухгалтер. Его указания, касающиеся выписки документов и процедуры их прохождения, являются обязательными для всех работников организации. Предусматривается ответственность отдельных оперативных и учетных работников за своевременное движение документов. Практика показывает, что отсутствие необходимого порядка и строгой дисциплины в оформлении документов и их передаче ¾ одна из основных причин несвоевременного отражения операций и фактов хозяйственной деятельности и получения недоброкачественных учетных данных. • Правильная организация документооборота предполагает соблюдение следующих принципов: • ¨ рациональное и своевременное составление документов; • ¨ последовательное отражение в них всех процессов хозяйственной деятельности организации; • ¨ рациональная обработка документов; • ¨ сокращение пути прохождения документов; • ¨ систематическое изучение документов. 111
4. 2. ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ И ОТРАЖЕНИЯ • РЕЗУЛЬТАТОВ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ • Фактическое наличие имущества и обязательств может отличаться от отраженного в учете. Причинами отклонений являются естественная убыль, неточности приеме или отпуске материальных ценностей, ошибки в учете, злоупотребления. Для обеспечения достоверности сведений бухгалтерского учета организации проводят инвентаризацию активов и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются наличие материальных ценностей, их состояние и оценка. Правила проведения инвентаризации предусматриваются в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств Минфина России. • Порядок и сроки осуществления инвентаризации определяет руководитель организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. 112
• Проведение инвентаризации является обязательным: • ¨ при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия; • ¨ перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; • ¨ при смене материально ответственных лиц; • ¨ при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; • ¨ в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; • ¨ при реорганизации или ликвидации организации; • ¨ в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. • В зависимости от полноты охвата средств инвентаризации подразделяются на полные и частичные. 113
• Полная инвентаризация охватывает все виды средств и проводится, как правило, один раз в год на 1 января перед составлением годового отчета. • При частичной инвентаризации проверяются отдельные виды активов и обязательств, например, денежные средства в кассе, материальные ценности, основные средства, расчеты с поставщиками, покупателями, бюджетом. • В зависимости от назначения различают плановые и внезапные инвентаризации. Плановая, или периодическая, инвентаризация проводится по графику в заранее намеченные сроки. • Внезапная инвентаризация осуществляется по распоряжению руководителя организации при выявлении фактов хищений, злоупотреблений, порчи ценностей, а также при стихийных бедствиях 114
• Инвентаризация проводится специальной комиссией, назначаемой руководителем организации и утверждаемой приказом по организации. Проведению инвентаризации предшествует определенная подготовительная работа. В местах хранения ценностей материально ответственными лицами должна быть закончена обработка всех приходных и расходных документов, а учетными работниками сделаны все записи в учете и выведены остатки. Дебиторам направляются выписки из их лицевых счетов с требованием погашения задолженности или письменного подтверждения суммы долга. От кредиторов должна быть затребована выписка об остатках задолженности с тем, чтобы проверить правильность взаимных расчетов. • Инвентаризация проводится в отдельности по каждому месту хранения и материально ответственному лицу в присутствии материально ответственного лица. Данные о подсчитанных ценностях заносятся в инвентаризационные описи, которые подписывают все члены инвентаризационной комиссии. С целью отражения результатов инвентаризации бухгалтерия составляет сличительные ведомости, в которых содержатся сведения о выявленных отклонениях. 115
• Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке: • ¨ излишек ценностей приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации; • ¨ недостача и порча ценностей относятся на виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи или порчи имущества списываются на финансовые результаты организации. • Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации. 116
СПАСИБО ЗА ВНИМАНИЕ 117
Контрольные вопросы • • • • 1. Дайте определение предмета бухгалтерского учета. 2. Назовите объекты бухгалтерского учета. 3. Каков состав внеоборотных активов? 4. Охарактеризуйте состав оборотных активов. 5. Дайте определение хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности). 6. Сформулируйте определение хозяйственных процессов. 7. Перечислите функции бухгалтерского учета. 8. Назовите задачи бухгалтерского учета. 9. Какие существуют методические приемы бухгалтерского учета? 10. Перечислите измерители, применяемые в бухгалтерском учете. 11. Кратко охарактеризуйте содержание Федерального закона «О бухгалтерском учете» . 12. Назовите составляющие законодательного уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. 13. Назовите составляющие нормативного уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. 14. Назовите составляющие методического уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. 118
Контрольные вопросы • • • 1. В чем сущность балансового обобщения? 2. Дайте определение понятия уравнения двойственности. 3. Каковы строение и содержание актива бухгалтерского баланса? 4. Каковы строение и содержание пассива бухгалтерского баланса? 5. Назовите типы балансовых изменений. 6. Что такое активные и пассивные пермутации? 7. Что такое положительные и отрицательные модификации? 8. Приведите классификацию бухгалтерских балансов по времени составления. 9. Приведите классификацию бухгалтерских балансов по объему информации. 10. Приведите классификацию бухгалтерских балансов по источникам составления 119
Контрольные вопросы • • • 1. Дайте определение бухгалтерского счета. 2. Дайте определение активного счета. 3. Дайте определение пассивного счета. 4. Каковы сущность и значение двойной записи? 5. Что такое синтетический учет? 6. Что такое аналитический учет? 7. Что такое субсчета и для чего их применяют? 8. Как происходит обобщение данных текущего бухгалтерского учета? 9. Как осуществляется взаимосвязь счетов и бухгалтерского баланса? 10. Как построены оборотные ведомости? 11. Что такое бухгалтерская процедура? 12. Каково значение Плана счетов бухгалтерского учета? 120
Контрольные вопросы • • • 1. Что такое учетный документ и какие обязательные реквизиты он должен содержать? 2. Какова классификация бухгалтерских документов по назначению? 3. Какова классификация бухгалтерских документов по порядку составления? 4. Какова классификация бухгалтерских документов по способу охвата операций? 5. Какие требования предъявляются к оформлению бухгалтерских документов? 6. Как происходит обработка документов в бухгалтерии? 7. Как должен быть организован документооборот? 8. Что такое инвентаризация, каковы порядок и сроки ее проведения? 9. Перечислите виды инвентаризации? 10. Охарактеризуйте порядок регулирования инвентаризационных разниц. 121
Скачать презентацию Бухгалтерский учет в образовательных учреждениях 1
бухгалтерский учет образ.учрежд_теория.ppt